В отношении признания доходов сформировалась широкая судебная практика. Обстоятельства судебных решений в части определения доходов различны:
1. Учет различий в определении доходов в бухгалтерском и налоговом учете
На необходимость учета разницы показателей доходности в целях налогового и бухгалтерского учета указывалось судом в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 07.11.2007 N Ф08-6902/07-2741А по делу N А32-18821/2006-45/288-2077-56/81.
Согласно статье 2 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемую на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.
В соответствии с пунктом 2 положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации», утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.99 N 32н, доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашение обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований данного положения, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.
Таким образом, законодательство различает понятие «дохода» в целях бухгалтерского учета и в целях налогообложения налогом на прибыль, бухгалтерский и налоговый учет.
В связи с изложенным суд не исследовал доводы общества о возможности разницы показателей доходности в целях налогообложения налогом на прибыль и бухгалтерского учета, что чистая прибыль была сформирована после налогообложения и правомерно распределена между участниками, при исчислении НДФЛ правильно применена ставка 6%. При новом рассмотрении спора суду надлежит исследовать указанный довод, установить причину разницы прибыли по бухгалтерскому и налоговому учетам, проверить, сформирована ли чистая прибыль с учетом налогообложения иными налогами.
2. Отражение доходов и уплата налога при продаже основных средств
В Постановлении ФАС Поволжского округа от 02.08.2011 по делу N А65-25041/2010 рассматривался вопрос продажи и приобретения основных средств, по мнению суда, активом следует понимать имущество, принадлежащее организации.
Суд разъясняет, что согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету 6/01 к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств принимается именно актив организации. Из пункта 2 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 можно сделать вывод о том, что под активом следует понимать имущество, принадлежащее организации.
В соответствии с пунктом 5 статьи 55 НК РФ, если имущество, являющееся объектом налогообложения, приобретено, реализовано (отчуждено или уничтожено) после начала календарного года, налоговый период по налогу на это имущество в данном календарном году определяется как период времени фактического нахождения имущества в собственности налогоплательщика.
Исходя из пункта 1 статьи 131 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации, которая согласно пункту 1 статьи 2 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» является единственным доказательством существования зарегистрированного права. В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (пункт 2 статьи 223 Гражданского кодекса Российской Федерации).
В соответствии с пунктами 12 и 16 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 32н, согласно которому выручка от продажи основных средств признается в бухгалтерском учете после выполнения ряда условий, в том числе условия о переходе права собственности на реализованный объект к покупателю. Из названных пунктов Положения следует, что организация-продавец не может списать с баланса учтенное в составе основных средств недвижимое имущество до перехода права собственности на отчуждаемый объект к покупателю.
Таким образом, в случае приобретения недвижимого имущества по договорам купли-продажи основанием для перевода организацией-покупателем этого имущества в состав основных средств является наличие зарегистрированного права собственности на данный объект при одновременном выполнении условий, определенных ПБУ 6/01.
Исходя из вышеизложенного, коллегия считает довод заявителя о том, что до регистрации права собственности за Обществом, право собственности на указанную недвижимость сохраняли продавцы имущества, именно они и должны уплачивать налог на имущество, правомерен.
3. Трансформация одного актива в другой
Согласно Постановлению ФАС Дальневосточного округа от 27.07.2005 N Ф03-А73/05-2/1992, если один актив трансформируется в другой, но экономические выгоды не возникают, то привлечение к ответственности не обосновано.
В соответствии с пунктом 2 ПБУ 9/99 «Доходы организации» доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов.
Пунктом 9 ПБУ 9/99 «Доходы организации» под чрезвычайными доходами понимаются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов.
В рассматриваемом случае произошла трансформация одного актива в другой, не повлекшая увеличение экономических выгод, в связи с чем основания для доначисления налога на прибыль и привлечения к налоговой ответственности по данному эпизоду отсутствуют.