Учет и отчетность по пенсионным планам регулируется Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 26 «Учет и отчетность по пенсионным планам».

Пенсионные планы иногда называются иначе, например, «пенсионные схемы», «схемы пенсий по выслуге лет» или «схемы пенсионного обеспечения». Стандарт рассматривает пенсионный план как отчитывающееся предприятие, отделенное от работодателей участников плана. Все остальные стандарты применяются к финансовой отчетности пенсионных планов в той степени, в какой они не покрываются положениями настоящего стандарта.

В стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

Пенсионные планы — это соглашения, по которым предприятие предоставляет выплаты своим работникам во время или после завершения трудовой деятельности (в виде годового дохода либо в виде единовременной выплаты). При этом такие выплаты, равно как и вклады для их обеспечения, могут быть определены или рассчитаны заблаговременно до выхода на пенсию как в соответствии с документами, так и на основе принятой на предприятии практики.

Пенсионные планы с установленными взносами — это планы пенсионного обеспечения, в соответствии с которыми размеры пенсий, подлежащих выплате, определяются на основе взносов в пенсионный фонд и последующих инвестиционных доходов.

Пенсионные планы с установленными выплатами — это планы пенсионного обеспечения, в соответствии с которыми размеры пенсий, подлежащих выплате, определяются по формуле, в основе которой обычно лежит размер вознаграждения, получаемого работником, и/или выслуга лет.

Фондирование — это перевод активов другому предприятию (фонду), независимому от предприятия работодателя, для покрытия будущих обязательств по выплате пенсий.

В настоящем стандарте также используются следующие термины:

Участники — это члены пенсионного плана, а также другие лица, имеющие право на получение выплат по этому плану.

Чистые активы пенсионного плана, служащие источником выплат, — это активы пенсионного плана за вычетом обязательств, отличных от актуарной приведенной стоимости причитающихся пенсионных выплат.

Актуарная приведенная стоимость причитающихся пенсионных выплат — это приведенная стоимость ожидаемых выплат по пенсионному плану, причитающихся вышедшим на пенсию и работающим сотрудникам, исходя из уже предоставленных ими услуг.

Безусловные выплаты — это выплаты, право на получение которых согласно условиям пенсионного плана не зависит от продолжения трудовых отношений.

Финансовая отчетность пенсионного плана с установленными выплатами включает один из указанных ниже отчетов:

(a) отчет, показывающий:

(i) чистые активы пенсионного плана, служащие источником выплат;

(ii) актуарную приведенную стоимость причитающихся пенсионных выплат, с разделением на безусловные и небезусловные выплаты; и

(iii) итоговое превышение или дефицит; или

(b) отчет о чистых активах пенсионного плана, служащих источником выплат, включающий одно из двух:

(i) примечание, показывающее актуарную приведенную стоимость причитающихся пенсионных выплат, с разделением на безусловные и небезусловные выплаты; или

(ii) ссылку на эту информацию в прилагаемом отчете актуария.

Пенсионные планы подразделяются на:

— планы с установленными взносами, в соответствии с которыми размеры пенсий, подлежащих выплате, определяются на основе взносов в пенсионный фонд и прибыли на эти вложения, полученной от инвестирования сумм пенсионных взносов;

— планы с установленными выплатами, в соответствии с которыми размеры пенсий, подлежащих выплате, определяются по формуле, в основе которой обычно лежит размер вознаграждения, получаемого работником, и (или) выслуга лет.

Организационно пенсионные планы могут быть обеспечены путем:

— создания отдельных пенсионных фондов — юридических лиц;

— передачи средств в доверительное управление управляющим компаниям;

— инвестирования средств в страховые компании (кроме случаев, когда контракт со страховой компанией заключается от имени конкретного участника пенсионного плана и обязательства по пенсионным выплатам являются обязательствами исключительно самой страховой компании).

Отчетность пенсионного плана должна содержать следующую информацию:

— описание существенной деятельности за отчетный период и эффект воздействия любых изменений в отношении пенсионного плана, членства в нем, сроков и условий;

— об операциях и результатах инвестиционной деятельности за период;

— о финансовом положении плана по состоянию на конец отчетного периода;

— об инвестиционной политике плана;

— актуарную информацию, представленную либо как часть отчетности, либо в виде отдельной отчетности.

Рассмотрим особенности отражения в учете и отчетности информации о пенсионных планах каждого типа.

Отчетность по пенсионному плану с установленными взносами должна содержать:

— раздел о чистых активах пенсионного плана;

— описание политики его финансирования.

В данных пенсионных планах размер пенсии работника определяется следующими факторами:

— взносами работодателя;

— взносами самого работника;

— результатами деятельности пенсионного фонда;

— инвестиционными доходами пенсионного фонда.

Отчет пенсионного плана содержит описание плана, либо как часть финансовой отчетности, либо в качестве отдельного отчета. Он может включать следующую информацию:

(a) названия работодателей и групп работников, охваченных данным планом;

(b) количество участников, получающих выплаты, и количество прочих участников, классифицированных соответствующим образом;

(c) тип плана — план с установленными взносами или план с установленными выплатами;

(d) примечание, указывающее, делают ли взносы участники плана;

(e) описание пенсионных выплат, причитающихся участникам;

(f) описание каждого из условий выхода участника из плана

Отчетность по пенсионному плану с установленными взносами должна содержать:

— раздел о чистых активах пенсионного плана;

— описание политики его финансирования.

В данных пенсионных планах размер пенсии работника определяется следующими факторами:

— взносами работодателя;

— взносами самого работника;

— результатами деятельности пенсионного фонда;

— инвестиционными доходами пенсионного фонда.

Обязательство работодателя обычно погашается путем внесения взносов в фонд. Организация признает обязательство по перечислению взносов в пенсионный фонд в том периоде, в котором работник оказал организации услуги. Оказание работником услуг отражается в учете путем начисления ему заработной платы. Одновременно признаются (как правило, в установленном проценте от суммы заработной платы) затраты в сумме взносов в пенсионный фонд, либо сумма взносов включается в стоимость активов.

Дисконтированная величина ожидаемых выплат по пенсионному плану может рассчитываться и, соответственно, представляться в отчетности, основываясь:

— на текущих уровнях заработной платы;

— на прогнозируемых уровнях заработной платы до момента выхода на пенсию участников плана.

Основания, по которым предпочтение отдается одному из вышеперечисленных методов, представлены в табл.

Таблица

Дисконтированная величина ожидаемых выплат

по пенсионному плану

Текущие уровни заработной платы	Прогнозируемые уровни заработной платы
АДСПП, являясь суммой величин, приходящихся в настоящий момент на долю каждого участника плана, может быть рассчитана более объективно, чем по прогнозируемым уровням заработной платы, поскольку содержит меньше допущений	Для планов, использующих принцип последней заработной платы, размер пенсии определяется относительно заработной платы в момент увольнения на пенсию или в течение некоторого периода перед увольнением; поэтому размеры заработной платы, уровни вкладов и ставок дисконтирования должны прогнозироваться
Увеличение пенсий, связанное с увеличением заработной платы, становится обязательством пенсионного плана в момент увеличения заработной платы	Финансовая информация должна готовиться на основании принципа непрерывности деятельности, независимо от необходимых допущений и расчетов
Сумма актуарной дисконтированной стоимости причитающихся пенсий, опирающаяся на текущие уровни заработной платы, в основном, более тесно увязана с суммой, подлежащей выплате в случае прекращения или ликвидации плана	Исключение прогнозируемых размеров заработной платы, когда большая часть отчислений в пенсионный фонд опирается на эти значения, может привести к отражению в отчетности избытка финансирования, в то время как фактически этого не происходит, или же отчетность будет показывать достаточный уровень финансирования, когда план фактически испытывает недостаток финансирования
Раскрывается в отчетности по пенсионному плану с тем, чтобы показать обязательства по заработанной пенсии по состоянию на дату составления отчетности	Раскрывается в целях отражения потенциального обязательства на основе принципа непрерывности деятельности, который, как правило, является основой отчислений в пенсионный фонд

Рассмотрим пример расчета активов и обязательств Пенсионного фонда.

Расчет стоимости активов и обязательств пенсионного фонда

на конец года

(млн руб.)

Показатели	Обязательство	Актив
На начало года	1500	1500
Стоимость текущих услуг	110
Затраты на выплату процентов (1500 x 8%)	120
Доходность инвестиций (Сумма активов x Процент доходности инвестиций = 1500 x 11%)	165
Выплаченные пенсии	(150)	(150)
Взносы, фактически перечисленные		100
Итого расчетная стоимость обязательств и активов (при условии, что все предположения актуария верны)	1580	1615
Справедливая стоимость обязательств и активов плана на конец года (фактическая)	1775	1620
Актуарные разницы: актуарный убыток (1775 — 1580) актуарная прибыль (1620 — 1615)	195	5
Чистая актуарная разница 190 млн руб. (5 — 195) — чистый актуарный убыток