Отчет о движении денежных средств составляется в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств»

(ред. от 18.07.2012).

Цель стандарта заключается в том, чтобы потребовать предоставления информации об исторических изменениях в денежных средствах и эквивалентах денежных средств предприятия в форме отчета о движении денежных средств, в котором производится классификация движения денежных средств от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности за период.

Предприятие должно составлять отчет о движении денежных средств в соответствии с требованиями настоящего стандарта и представлять его в качестве неотъемлемой части своей финансовой отчетности за каждый период, в отношении которого представляется финансовая отчетность.

Пользователям финансовой отчетности предприятия интересно знать, как предприятие генерирует и использует денежные средства и эквиваленты денежных средств. Это происходит независимо от характера деятельности предприятия и независимо от того, могут ли денежные средства рассматриваться как продукт деятельности предприятия, как, например, в случае финансовых институтов. Предприятия испытывают потребность в денежных средствах по одинаковым причинам, какими бы различными ни были их основные приносящие доход виды деятельности. Они нуждаются в денежных средствах для ведения своих операций, для погашения обязательств, а также для выплаты дохода своим инвесторам. Соответственно, настоящий стандарт требует представления отчета о движении денежных средств от всех предприятий.

В стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

Денежные средства включают денежные средства в кассе и депозиты до востребования.

Эквиваленты денежных средств представляют собой краткосрочные высоколиквидные инвестиции, легко обратимые в заранее известные суммы денежных средств и подверженные незначительному риску изменения их стоимости.

Потоки денежных средств — поступления и выплаты денежных средств и эквивалентов денежных средств.

Операционная деятельность — основная приносящая доход деятельность предприятия и прочая деятельность, отличная от инвестиционной и финансовой деятельности.

Инвестиционная деятельность — приобретение и выбытие долгосрочных активов и других инвестиций, не относящихся к эквивалентам денежных средств.

Финансовая деятельность — деятельность, которая приводит к изменениям в размере и составе внесенного капитала и заемных средств предприятия.

Отчет о движении денежных средств должен содержать сведения о потоках денежных средств за отчетный период с разбивкой на потоки от операционной, инвестиционной или финансовой деятельности.

Одна и та же операция может включать потоки денежных средств, классифицируемые по-разному. Например, когда выплата денежных средств по займу включает в себя как проценты, так и основную сумму долга, то часть, составляющая проценты, может классифицироваться как операционная деятельность, а часть, составляющая основную сумму, классифицируется как финансовая деятельность.

Для сопоставления, рассмотрения и анализа этих основных различий составлена сравнительная таблица, в которой приведены основные различия между МСФО (IAS) 7 и ПБУ 23/2011.

Отличительные особенности МСФО (IAS) 7 и ПБУ 23/2011,

связанные с отчетом о движении денежных средств

N	Признак	МСФО (IAS) 7 (с 1977 г.)	ПБУ 23/2011 (с бухгалтерской отчетности за 2011 г.)
1	Сфера действия	Нет ограничений (все предприятия)	Коммерческие организации кроме кредитных организаций
2	Отличия в названии	«Отчет об изменениях в финансовом положении», затем «Отчеты о движении денежных средств», затем «Отчет о движении денежных средств»	«Отчет о движении денежных средств»
3	Денежные средства	Нет определения, но указано, что включают денежные средства в кассе и депозиты до востребования	Нет определения
4	Эквиваленты денежных средств	Краткосрочные высоколиквидные инвестиции, легко обратимые в заранее известные суммы денежных средств и подверженные незначительному риску изменения их стоимости	Высоколиквидные финансовые вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости. К денежным эквивалентам могут быть отнесены, например, открытые в кредитных организациях депозиты до востребования
5	Операционная деятельность	Основная приносящая доход деятельность предприятия и прочая деятельность, отличная от инвестиционной и финансовой	Денежные потоки от текущих операций — это денежные потоки организации от операций, связанных с осуществлением обычной деятельности организации, приносящих выручку. Денежные потоки от текущих операций, как правило, связаны с формированием прибыли (убытка) организации от продаж
6	Примеры денежных потоков от операционной деятельности	Денежные поступления и выплаты страховой компании по страховым премиям, требованиям, аннуитетам и прочим страховым вознаграждениям. Денежные поступления и выплаты по договорам, заключенным в коммерческих или торговых целях	Уплата процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, включаемых в стоимость инвестиционных активов. Поступление процентов по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков). Денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение 3 мес.)
7	Инвестиционная деятельность	Приобретение и выбытие долгосрочных активов и других инвестиций, не относящихся к эквивалентам денежных средств	Денежные потоки от инвестиционных операций — денежные потоки организации от операций, связанных с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов организации
8	Примеры денежных потоков от инвестиционной деятельности	Денежные авансы и займы, предоставленные другим лицам (кроме авансов и займов, предоставляемых финансовыми институтами). Денежные выплаты и поступления по фьючерсным контрактам, форвардным контрактам, опционам и договорам «своп», за исключением случаев, когда контракты заключены в коммерческих или торговых целях или выплаты и поступления классифицируются как финансовая деятельность	Предоставление займов другим лицам. Уплата процентов по долговым обязательствам, включаемых в стоимость инвестиционных активов в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008) [14]. Дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях. Поступления процентов по долговым финансовым вложениям, за исключением приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе
9	Финансовая деятельность	Деятельность, которая приводит к изменениям в размере и составе внесенного капитала и заемных средств предприятия	Денежные потоки от финансовых операций — денежные потоки организации от операций, связанных с привлечением организацией финансирования на долговой или долевой основе, приводящих к изменению величины и структуры капитала и заемных средств организации
10	Примеры денежных потоков от финансовой деятельности	Денежные выплаты арендатора для уменьшения непогашенной задолженности по финансовой аренде	Уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников)
11	Дивиденды полученные	Операционная деятельность (так как включаются в определение прибыли). Инвестиционная деятельность (так как представляют собой доходы по инвестициям)	Инвестиционные операции
12	Дивиденды выплаченные	Операционная деятельность (так как включаются в определение убытка; в результате — облегчение оценки пользователями способности предприятия выплачивать дивиденды из потоков денежных средств от операционной деятельности). Финансовая деятельность (являются затратами на привлечение финансовых ресурсов)	Финансовые операции (так как в результате выплаты дивидендов изменяется величина собственного капитала, что соответствует определению денежных потоков от финансовых операций)
13	Проценты полученные	Операционная деятельность (так как включаются в определение прибыли). Инвестиционная деятельность (так как представляют собой доходы по инвестициям)	Инвестиционные операции
14	Проценты выплаченные	Операционная деятельность (так как включаются в определение убытка). Финансовая деятельность (так как представляют собой затраты на привлечение финансовых ресурсов). Инвестиционная деятельность (при использовании альтернативного метода учета затрат по займам в соответствии с МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам»)	Текущие операции (в части, не связанной с инвестиционным активом). Инвестиционные операции (в части, включаемой в стоимость инвестиционных активов)
15	Способы составления	Прямой метод: — из учетных записей предприятия; — путем корректировки выручки, себестоимости и т.д. Косвенный метод[1]	Прямой метод

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств» предусматривает два метода составления отчета о движении денежных средств — прямой и косвенный. Прямой метод составления отчета предполагает отражение непосредственных потоков денежных средств, поступивших от покупателей, выплаченных персоналу и т.д. Косвенный метод составления отчета отражает только часть потоков денежных средств, не включающих валовые поступления и расходы, связанные с основной производственно-хозяйственной деятельностью.

В отчете о движении денежных средств, составленном прямым методом, полностью отражаются все поступления от покупателей в кассу и на банковские счета. Денежные средства, выплаченные поставщикам, подрядчикам, персоналу организации из кассы, а также с расчетного и иных счетов в банках, отражаются в суммах, реально оплаченных наличными деньгами и путем денежных перечислений.

Отчет о движении денежных средств, составленный косвенным методом, концентрирует в себе информацию о финансовых ресурсах предприятия, поступающих в распоряжение организации после оплаты факторов производства для совершения нового цикла воспроизводства.

Ни один из способов нигде в мире не является единственно обязательным. Однако Совет по МСФО рекомендует использовать прямой метод составления отчета о движении денежных средств как более информационно насыщенный

Прямой метод отражает валовые потоки денег как платежных средств. Косвенный метод содержит данные о финансовых ресурсах организации, их движении в виде денежных потоков. Однако при составлении консолидированного отчета о движении денежных средств мы склонны придерживаться прямого метода.

Во-первых, для составления отчета косвенным методом необходимо использовать ряд показателей (изменение чистой прибыли, фондов и резервов), которые находят свое отражение в других формах консолидированной финансовой отчетности — бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках, что лишает данный отчет актуальности и своевременности.

Во-вторых, отчет, составленный прямым методом, легко может быть составлен по данным системного консолидированного учета, что придает ему значение оперативной отчетности, необходимой для осуществления текущего планирования и контроля за поступлением и использованием денежных средств.

В-третьих, отчет о движении денежных средств, составленный прямым методом, способен представить релевантную информацию для всех групп пользователей. Он достаточно прост в прочтении и понимании, что особенно важно для использования его в процессе финансового управления холдингом менеджерами всех уровней[2].

Приведем примеры отчетов разными методами.

Отчет о движении денежных средств

Прямой метод		Косвенный метод
Разделы и статьи	Сумма	Разделы и статьи	Сумма
Потоки от операционной деятельности
Денежные поступления от продаж	48 240	Чистая прибыль до налогообложения	5 360
Денежные средства, выплаченные работникам	(44 160)	Корректировки на: — амортизацию; — курсовой убыток. Увеличение дебиторской задолженности. Уменьшение запасов. Уменьшение кредиторской задолженности поставщикам	720 64 (960) 1 680 (2 784)
Уплаченный налог на прибыль	(1 872)	Уплаченный налог на прибыль	(1 872)
Страховое возмещение	288	Страховое возмещение	288
Чистые денежные средства от операционной деятельности	2 496	Чистые денежные средства от операционной деятельности	2 496
Потоки денежных средств от инвестиционной деятельности
Приобретение основных средств	(560)	Приобретение основных средств	(560)
Выручка от реализации основных средств	32	Выручка от реализации основных средств	32
Полученные проценты	240	Полученные проценты	240
Полученные дивиденды	400	Полученные дивиденды	400
Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности	(112)	Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности	(112)
Потоки денежных средств от финансовой деятельности
Поступления от выпуска акций	160	Поступления от выпуска акций	160
Поступления от долгосрочных займов	560	Поступления от долгосрочных займов	560
Выплата обязательств по финансовой аренде	(144)	Выплата обязательств по финансовой аренде	(144)
Выплаченные дивиденды	(1 920)	Выплаченные дивиденды	(1 920)
Чистые денежные средства от финансовой деятельности	(1 344)	Чистые денежные средства от финансовой деятельности	(1 344)
Чистое увеличение денежных средств и их эквивалентов	1 040	Чистое увеличение денежных средств и их эквивалентов[3]	1 040

Организация может выбирать формат составления отчета о движении денежных средств. Выбранный вариант формата должен быть утвержден в учетной политике.

---

[1] Мамедова Г.К. Отчет о движении денежных средств: контекст РСБУ и МСФО // Международный бухгалтерский учет. 2012. N 31. С. 45 — 55.

[2] Горшкова Н.В. Организация консолидированного учета денежных потоков в холдингах // Международный бухгалтерский учет. 2012. N 6. С. 19 — 26.

[3] Морозова Т.В. Международные стандарты финансовой отчетности: Учебное пособие. М.: Московский финансово-промышленный университет «Синергия», 2012. 480 с.