Налоги и Право

Особенности проверок при реорганизации и ликвидации

МЕТКИ:Особенности проверок при реорганизации и ликвидации

Выездным налоговым проверкам, осуществляемым в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, и взаимоотношениям, возникающим в связи с их проведением, свойственно регулирование, которое организуется посредством правовых норм. Данные правовые нормы позволяют соблюсти как права и законные интересы налогоплательщика, так и интересы государства.
Правовое регулирование данных налоговых проверок, порядок и правила их проведения прежде всего регламентируются Налоговым кодексом РФ.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы имеют право проводить налоговые проверки. Статьи 82, 87 НК РФ определяют основные формы налоговых проверок: это камеральная налоговая проверка (ст. 88 НК РФ) и выездная налоговая проверка (ст. 89 НК РФ).
Согласно п. 11 ст. 89 НК РФ налоговыми органами, независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки, может проводиться выездная налоговая проверка в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика.
Таким образом, порядок и правила проведения выездных налоговых проверок, осуществляемых в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, регулируются прежде всего Налоговым кодексом РФ.
Согласно п. п. 3, 3.1 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» налоговым органам предоставляется право осуществлять налоговый контроль путем проведения налоговых проверок, а также в других формах, предусмотренных НК РФ; производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых организациями и гражданами для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном НК РФ и др.
Соответственно, порядок и правила проведения проверок регулируются также Законом РФ от 21.03.1991 N 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации».
В то же время указанными нормативными правовыми актами не ограничивается правовое регулирование.
Выездные налоговые проверки проводятся в связи с реорганизацией или ликвидацией организации. Порядок и правила реорганизации или ликвидации организации закреплены в Гражданском кодексе РФ (ГК РФ) и Федеральном законе от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».
Кроме того, ряд вопросов, касающихся проведения налоговых проверок, регламентируются письмами, приказами Минфина России, ФНС России и МВД России.
К примеру, Приказом ФНС РФ от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ утверждены формы документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; требований к составлению акта повторной выездной налоговой проверки. Приказом МВД России N 495, ФНС России N ММ-7-2-347 от 30.06.2009 утвержден Порядок взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений.
Основным требованием к письмам и приказам указанных ведомств является то, что они не могут изменять правила, установленные НК РФ (ст. 4 НК РФ).
Относительно порядка применения разъяснений Федеральная налоговая служба письмом от 23.09.2011 N ЕД-4-3/15678@ проинформировала нижестоящие органы, что обязательные для применения налоговыми органами разъяснения — это те, которые:
1) согласованы с Минфином России либо содержат правовую позицию, аналогичную изложенной в разъяснениях, изданных Минфином России;
2) размещены на сайте ФНС России www.nalog.ru раздела «Разъяснения Федеральной налоговой службы».
Таким образом, налоговые органы следуют только тем разъяснениям, которые одновременно удовлетворяют двум указанным выше условиям. В свою очередь, налогоплательщик вправе, в случае если такие разъяснения были не в его пользу, в судебном порядке поставить вопрос об их проверке на предмет законности и соответствия НК РФ.
Немаловажное влияние на правоприменение положений о налоговых проверках оказывает судебная практика Конституционного Суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ, а также Верховного Суда РФ.
Например, Постановлением Конституционного Суда РФ от 16.07.2004 N 14-П указано, что запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора — организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
Следует отметить, что обязательность решений Конституционного Суда РФ (в том числе установленных в них правовых позиций) для всех представительных, исполнительных и судебных органов государственной власти, органов местного самоуправления, предприятий, учреждений, организаций, должностных лиц, граждан и их объединений прямо прописана в ст. 6 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации».
Несколько сложнее дело обстоит с судебными актами Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ.
Согласно ст. ст. 19, 23 Федерального конституционного закона от 31.12.1996 N 1-ФКЗ «О судебной системе Российской Федерации» Верховный Суд РФ и Высший Арбитражный Суд РФ дают разъяснения по вопросам судебной практики. Правовой позиции, установленной в решениях, постановлениях Президиума либо Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ, обязаны следовать только арбитражные суды. Соответственно, разъяснения по вопросам судебной практики, данные Верховным Судом РФ, обязательны для системы судов общей юрисдикции.
Нормативно следование налоговыми органами судебной практике не закреплено в действующем законодательстве, к тому же судебная практика может быть не единообразна и изменяться с течением времени. В связи с этим налогоплательщику надеяться, что налоговые органы безоговорочно примут позицию налогоплательщика, предъявившего судебную практику в его пользу, не следует, за исключением случаев, когда такая судебная практика была направлена ФНС России нижестоящим налоговым органам.
Тем не менее, если же налоговый орган проведет повторную выездную налоговую проверку с отклонением от правовых позиций, определенных Высшим Арбитражным Судом РФ или Верховным Судом РФ, результаты такой проверки будут признанны незаконными (недействительными) при обжаловании в суде.
В настоящее время в электронных правовых системах публикуются определения Высшего Арбитражного Суда РФ об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ для пересмотра в порядке надзора. Помимо высших судебных инстанций, если говорить об арбитражных судах, суды первой и апелляционной инстанций ориентируются на практику Федеральных арбитражных судов округов. Однако в действующем законодательстве не закреплена обязательность следования позициям, указанным в определениях Высшего Арбитражного Суда РФ и постановлениях федеральных арбитражных судов.
Позиции, отраженные в указанных судебных актах, не являются обязательными для участников налоговых споров. Более того, позиция разных Федеральных арбитражных судов по одному и тому же вопросу может быть различна, не исключается также и изменение их правовой позиции с течением времени. Об окончательно сформированной позиции арбитражных судов Российской Федерации можно говорить только в случае, если по какому-либо вопросу имеется решение, постановление Президиума либо Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ.
В то же время наличие судебной практики даже с участием одного и того же контрагента не может предрешать итоги конкретного судебного дела и влиять на него, поскольку в каждом конкретном деле установлены фактические обстоятельства, не являющиеся тождественными (см., к примеру, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.05.2011 по делу N А75-7670/2010).
Тем не менее без ссылок на определения Высшего Арбитражного Суда РФ и постановления федеральных арбитражных судов невозможно раскрыть положения о выездных налоговых проверках, осуществляемых в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, поскольку не по всем вопросам имеется правовая позиция высших судебных инстанций.

Выездным налоговым проверкам, осуществляемым в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, и взаимоотношениям, возникающим в связи с их проведением, свойственно регулирование, которое организуется посредством правовых норм. Данные правовые нормы позволяют соблюсти как права и законные интересы налогоплательщика, так и интересы государства.Правовое регулирование данных налоговых проверок, порядок и правила их проведения прежде всего регламентируются Налоговым кодексом РФ.Согласно пп. 2 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы имеют право проводить налоговые проверки. Статьи 82, 87 НК РФ определяют основные формы налоговых проверок: это камеральная налоговая проверка (ст. 88 НК РФ) и выездная налоговая проверка (ст. 89 НК РФ).Согласно п. 11 ст. 89 НК РФ налоговыми органами, независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки, может проводиться выездная налоговая проверка в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика.Таким образом, порядок и правила проведения выездных налоговых проверок, осуществляемых в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, регулируются прежде всего Налоговым кодексом РФ.Согласно п. п. 3, 3.1 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» налоговым органам предоставляется право осуществлять налоговый контроль путем проведения налоговых проверок, а также в других формах, предусмотренных НК РФ; производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых организациями и гражданами для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном НК РФ и др.Соответственно, порядок и правила проведения проверок регулируются также Законом РФ от 21.03.1991 N 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации».В то же время указанными нормативными правовыми актами не ограничивается правовое регулирование.Выездные налоговые проверки проводятся в связи с реорганизацией или ликвидацией организации. Порядок и правила реорганизации или ликвидации организации закреплены в Гражданском кодексе РФ (ГК РФ) и Федеральном законе от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».Кроме того, ряд вопросов, касающихся проведения налоговых проверок, регламентируются письмами, приказами Минфина России, ФНС России и МВД России.К примеру, Приказом ФНС РФ от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ утверждены формы документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; требований к составлению акта повторной выездной налоговой проверки. Приказом МВД России N 495, ФНС России N ММ-7-2-347 от 30.06.2009 утвержден Порядок взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений.Основным требованием к письмам и приказам указанных ведомств является то, что они не могут изменять правила, установленные НК РФ (ст. 4 НК РФ).Относительно порядка применения разъяснений Федеральная налоговая служба письмом от 23.09.2011 N ЕД-4-3/15678@ проинформировала нижестоящие органы, что обязательные для применения налоговыми органами разъяснения — это те, которые:1) согласованы с Минфином России либо содержат правовую позицию, аналогичную изложенной в разъяснениях, изданных Минфином России;2) размещены на сайте ФНС России www.nalog.ru раздела «Разъяснения Федеральной налоговой службы».Таким образом, налоговые органы следуют только тем разъяснениям, которые одновременно удовлетворяют двум указанным выше условиям. В свою очередь, налогоплательщик вправе, в случае если такие разъяснения были не в его пользу, в судебном порядке поставить вопрос об их проверке на предмет законности и соответствия НК РФ.Немаловажное влияние на правоприменение положений о налоговых проверках оказывает судебная практика Конституционного Суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ, а также Верховного Суда РФ.Например, Постановлением Конституционного Суда РФ от 16.07.2004 N 14-П указано, что запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора — организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.Следует отметить, что обязательность решений Конституционного Суда РФ (в том числе установленных в них правовых позиций) для всех представительных, исполнительных и судебных органов государственной власти, органов местного самоуправления, предприятий, учреждений, организаций, должностных лиц, граждан и их объединений прямо прописана в ст. 6 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации».Несколько сложнее дело обстоит с судебными актами Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ.Согласно ст. ст. 19, 23 Федерального конституционного закона от 31.12.1996 N 1-ФКЗ «О судебной системе Российской Федерации» Верховный Суд РФ и Высший Арбитражный Суд РФ дают разъяснения по вопросам судебной практики. Правовой позиции, установленной в решениях, постановлениях Президиума либо Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ, обязаны следовать только арбитражные суды. Соответственно, разъяснения по вопросам судебной практики, данные Верховным Судом РФ, обязательны для системы судов общей юрисдикции.Нормативно следование налоговыми органами судебной практике не закреплено в действующем законодательстве, к тому же судебная практика может быть не единообразна и изменяться с течением времени. В связи с этим налогоплательщику надеяться, что налоговые органы безоговорочно примут позицию налогоплательщика, предъявившего судебную практику в его пользу, не следует, за исключением случаев, когда такая судебная практика была направлена ФНС России нижестоящим налоговым органам.Тем не менее, если же налоговый орган проведет повторную выездную налоговую проверку с отклонением от правовых позиций, определенных Высшим Арбитражным Судом РФ или Верховным Судом РФ, результаты такой проверки будут признанны незаконными (недействительными) при обжаловании в суде.В настоящее время в электронных правовых системах публикуются определения Высшего Арбитражного Суда РФ об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ для пересмотра в порядке надзора. Помимо высших судебных инстанций, если говорить об арбитражных судах, суды первой и апелляционной инстанций ориентируются на практику Федеральных арбитражных судов округов. Однако в действующем законодательстве не закреплена обязательность следования позициям, указанным в определениях Высшего Арбитражного Суда РФ и постановлениях федеральных арбитражных судов.Позиции, отраженные в указанных судебных актах, не являются обязательными для участников налоговых споров. Более того, позиция разных Федеральных арбитражных судов по одному и тому же вопросу может быть различна, не исключается также и изменение их правовой позиции с течением времени. Об окончательно сформированной позиции арбитражных судов Российской Федерации можно говорить только в случае, если по какому-либо вопросу имеется решение, постановление Президиума либо Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ.В то же время наличие судебной практики даже с участием одного и того же контрагента не может предрешать итоги конкретного судебного дела и влиять на него, поскольку в каждом конкретном деле установлены фактические обстоятельства, не являющиеся тождественными (см., к примеру, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.05.2011 по делу N А75-7670/2010).Тем не менее без ссылок на определения Высшего Арбитражного Суда РФ и постановления федеральных арбитражных судов невозможно раскрыть положения о выездных налоговых проверках, осуществляемых в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, поскольку не по всем вопросам имеется правовая позиция высших судебных инстанций.

Долгополов О.И. Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (правовое регулирование, правовая природа) // СПС КонсультантПлюс. 2013.