Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган, с учетом существования специального и общего порядка обжалования решений, имеет свои особенности.
Обжалование данного вида решений производится в следующем порядке:
— апелляционное обжалование;
— обжалование решения после вступления его в силу.
Апелляционная жалоба подается до момента вступления в силу обжалуемого решения. Согласно п. 9 ст. 101 НК РФ решение вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. При этом соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его вынесения.
По итогам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган вправе (п. 2 ст. 140 НК РФ):
1) оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу — без удовлетворения;
2) отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;
3) отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.
В случае если решение не было обжаловано в вышестоящем налоговом органе в апелляционном порядке, оно может быть обжаловано после вступления в силу этого решения (п. 2 ст. 139 НК РФ).
Жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа подается в вышестоящий налоговый орган в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения. НК РФ (п. 2 ст. 139 НК РФ) прямо не предусматривает восстановления пропущенного срока на подачу жалобы, даже если он пропущен по уважительной причине. В связи с этим во избежание споров необходимо, чтобы жалоба фактически поступила в налоговый орган до окончания этого срока.
По итогам рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган вправе:
1) оставить жалобу без удовлетворения;
2) отменить акт налогового органа;
3) отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;
4) изменить решение или вынести новое решение.
Если решение исполнено налоговым органом не было, лицу, подающему жалобу, необходимо заявить ходатайство о приостановлении исполнения этого решения[1].
Жалоба на решение, принятое в порядке установленном ст. 101.4 НК РФ, подается в вышестоящий налоговый орган (п. 1 ст. 139 НК РФ).
Следует отметить, что подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд.
Жалоба подается в течение трех месяцев со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав.
В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен.
Как определено п. 4 ст. 139 НК РФ, лицо, подавшее жалобу, до принятия решения по этой жалобе может ее отозвать на основании письменного заявления.
Отзыв жалобы лишает подавшее ее лицо права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган.
В случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, последнее вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.
В случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, изменит решение нижестоящего налогового органа, последнее с учетом внесенных изменений вступает в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом.
Вместе с жалобой могут быть представлены обосновывающие ее документы. Согласно Информационному сообщению ФНС РФ от 15.02.2011 к ней рекомендуется приложить:
— документы, подтверждающие обстоятельства, на которых налогоплательщик основывает свои требования;
— расчет оспариваемых сумм налогов, сбора, пени, штрафов, налогового вычета, на который претендует налогоплательщик, и иные расчеты;
— доверенность или иные документы, подтверждающие полномочия лица, подписавшего жалобу (в случае, если жалоба подписана не самим налогоплательщиком-заявителем).
Подписать жалобу может, помимо самого налогоплательщика, его законный или уполномоченный представитель. При несоблюдении требований о подтверждении полномочий представителя в рассмотрении жалобы может быть отказано[2].
Согласно п. 1 ст. 141 НК РФ подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия, за исключением случаев, предусмотренных НК РФ.
Такие случаи предусмотрены п. 4 ст. 101.2, п. 3 ст. 138, п. 2 ст. 141 НК РФ:
— исполнение обжалуемых актов, совершение обжалуемых действий могут быть приостановлены решением вышестоящего налогового органа по ходатайству (заявлению) налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента);
— налоговый орган (должностное лицо), рассматривающий жалобу по собственной инициативе, вправе полностью или частично приостановить исполнение обжалуемых акта или действия, если имеет достаточные основания полагать, что обжалуемые акт или действие не соответствуют законодательству Российской Федерации. Решение о приостановлении исполнения акта (действия) принимается руководителем налогового органа, принявшим такой акт, либо вышестоящим налоговым органом.
Таким образом, лицу, обжалующему решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части снижения размера налоговой санкции, необходимо воспользоваться данным положением, так как если размер налоговой санкции по результатам обжалования снизится, а штраф взыскан налоговым органом в полной сумме, для возврата денежных сумм необходимо будет подавать дополнительные заявления в налоговый орган[3].
Судебная практика в отношении обжалования решения налоговой службы в вышестоящем налоговом органе
- Если налогоплательщик не согласен с вышестоящим налоговым органом, он может обжаловать решение в суде.
Так поступил налогоплательщик в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.12.2012 по делу N А78-10477/2011. Однако суд принял сторону налогового органа.
Решением N 10-37/10-ДСП от 28.06.2011 налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога, в результате занижения налоговой базы единого налога на вмененный доход.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.13-20/340-ИП/08837 от 15.08.2011 решение налоговой инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба — без удовлетворения.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением о признании его недействительным.
Рекомендации налогоплательщикам
1. Каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд (Письмо Минфина России от 30.08.2012 N 03-11-11/264).
[1] Подача жалобы вышестоящему налоговому органу (О. Долгополов, «Российский бухгалтер», N 12, декабрь 2011 г.)
[2] · Ревизии и проверки государственных (муниципальных) учреждений — 2011 (под общ. ред. д.э.н. Васильева Ю.А.). — ООО «Издательский Дом «Аюдар Пресс», 2011 г.
[3] · Долгополов О.И. Снижаем налоговые штрафы инструкция для налогоплательщика. — ИД «ГроссМедиа» : РОСБУХ, 2012 г.