Плательщиком НДФЛ является физическое лицо. Российские организации обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить исчисленную сумму налога.

Раньше для выявления ошибок в регистрах учета НДФЛ можно было сформировать налоговые карточки 1-НДФЛ. С 1 января 2011 г. формы регистра учета НДФЛ формируются налоговым агентом самостоятельно. Данные изменения регламентированы подп. 16 ст. 2 Федерального закона от 27 июля 2010 г. N 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов)».
Доходы, которые освобождаются от налогообложения в пределах установленного лимита, в налоговом регистре учета НДФЛ нужно фиксировать. Например, подарки, призы, а также материальная помощь не облагаются НДФЛ, только если их стоимость (сумма выплаты) не превышает 4000 руб. в год (п. 28 ст. 217 НК РФ). Чтобы контролировать соблюдение этого лимита, данные о полученных доходах должны быть указаны в налоговой карточке. Если в течение календарного года размер каждого из этих доходов, полученных одним и тем же человеком, не превысит 4000 руб., удерживать НДФЛ не нужно. В письме Минфина России от 5 сентября 2011 г. N 03-04-06/1-202 разъяснено, что если лимит превышен, с разницы организация должна удержать НДФЛ. При этом организации следует вести персонифицированный учет доходов физических лиц, получивших матпомощь, подарки или призы. В случае, если сумма матпомощи, стоимость призов, переданных одному и тому же физическому лицу, превысит в налоговом периоде 4000 рублей, организация будет признана налоговым агентом и, соответственно, на нее будут возложены обязанности, предусмотренные для налоговых агентов.
Суммы, выплаченные гражданам при приобретении у них сельхозпродукции, выращенной в приусадебных хозяйствах, освобождаются от налогообложения, если продавец предъявил покупателю документ, подтверждающий, что эта продукция действительно выращена в личном подсобном хозяйстве (п. 13 ст. 217 НК РФ). Подтвердить происхождение сельхозпродукции можно справкой, выданной правлением садово-огородного товарищества или местной администрацией. Если организация располагает таким документом, то НДФЛ с выплаченных доходов не удерживается и в налоговой карточке эти доходы не отражаются. Но если продавец не сумел подтвердить происхождение сельхозпродукции, организация должна удержать с него НДФЛ, отразить эту операцию в налоговом регистре учета НДФЛ и передать сведения о выплаченных доходах в налоговую инспекцию по месту своего учета (п. 2 ст. 230 НК РФ).
Суммы, выплаченные продавцу личного имущества также нужно отражать в налоговом регистре учета НДФЛ. Но есть аргументы, позволяющие организациям не отражать в регистре учета НДФЛ суммы, выплаченные продавцу личного имущества. Они заключаются в следующем. Определять налоговую базу и платить НДФЛ с доходов от реализации личного имущества продавец должен самостоятельно (подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ). При этом имущественный налоговый вычет, предусмотренный подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, он может получить только в налоговой инспекции.
С доходов, выплаченных продавцу, организация не должна удерживать НДФЛ (п. 2 ст. 226 НК РФ). При покупке личного имущества она не является налоговым агентом и, следовательно, может не исполнять обязанности, предусмотренные п. 1 ст. 230 РФ.
Арбитражная практика подтверждает, что требование контролирующего ведомства противоречит НК РФ (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 5 апреля 2005 г. N А52-6745/2004/2, Восточно-Сибирского округа от 28 июля 2005 г. N А69-315/05-7-Ф02-3584/05-С1 и Волго-Вятского округа от 11 ноября 2004 г. N А17-1453/5). Но если организация не намерена судиться, то суммы, выплаченные сотруднику за приобретенное у него имущество, в налоговой карточке следует показать.
С некоторых доходов гражданин (не предприниматель) также должен рассчитать и заплатить НДФЛ самостоятельно. К ним относятся доходы:
— полученные от других граждан и организаций, которые не являются налоговыми агентами;
— полученные от продажи имущества;
— полученные от источников за пределами России;
— налог с которых не был удержан налоговым агентом;
— в виде любых выигрышей, выплачиваемых организаторами лотерей, тотализаторов и других, основанных на риске игр (казино, игровые автоматы и т.д.). С прочих выигрышей налог должен удерживать налоговый агент.
Этот перечень доходов установлен п. 1 ст. 228 НК РФ.
Представлять справки по форме 2-НДФЛ в налоговые инспекции обязаны все налоговые агенты. Последний срок подачи справок за предыдущий год — 1 апреля следующего года. Справки необходимо сдавать в электронном виде: на магнитных носителях или по Интернету. На бумаге составлять справки разрешено только в том случае, если за год количество граждан, получивших доходы от налогового агента, не превысило 10 человек. Такой порядок установлен п. 2 ст. 230 НК РФ. Форма справки о доходах физического лица (2-НДФЛ) и рекомендации по ее заполнению утверждены приказом ФНС России от 17 ноября 2010 г. N ММВ-7-3/611@.
Проверьте правильность заполнения вышеназванных документов для избежания ошибок по НДФЛ.
Обратите внимание, что с 2008 г. произошли изменения в порядок исчисления НДФЛ. Суточные освобождаются от налогообложения в пределах следующих норм: не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке внутри страны и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в загранкомандировке (абзац 10 п. 3 ст. 217 НК РФ).
Уточнен порядок освобождения от НДФЛ стоимости путевок. Расширен перечень лиц — получателей путевок, приведенный в п. 9 ст. 217 НК РФ: в него вошли бывшие работники, которые уволились в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости.
Данным пунктом теперь также предусмотрено, что стоимость путевки не облагается НДФЛ не только в случае, когда соответствующая сумма компенсируется работнику, но и если путевку оплачивает непосредственно работодатель.
Раньше помимо средств ФСС России таким источником были средства работодателей, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль. Согласно новой редакции п. 9 ст. 217 НК РФ не облагается НДФЛ стоимость оплаченной путевки:
— за счет средств, получаемых от деятельности, в отношении которой организации (индивидуальные предприниматели) применяют специальные налоговые режимы;
— за счет средств организаций, если расходы по такой компенсации в соответствии с НК РФ не отнесены к расходам, учитываемым в целях налогообложения прибыли. Тем не менее в соответствии с п. 29 ст. 270 НК РФ расходы на оплату путевок на лечение или отдых при расчете налога на прибыль не учитываются.
Снижена ставка по доходам нерезидентов РФ в виде дивидендов. Доходы нерезидентов РФ в виде дивидендов, получаемые от российских организаций, также облагаются по ставке 15% согласно новой редакции п. 3 ст. 244 НК РФ.
Следует иметь в виду, что обязанность налогового агента удержать и перечислить в бюджет налог по соответствующей ставке возникает при фактической выплате дохода физическому лицу (п. 4 ст. 226 НК РФ). Поэтому с сумм дивидендов за 2007 год, если они фактически выплачиваются акционером-нерезидентом РФ в 2008 году, налог следует удерживать по ставке 15%.
Установлен новый социальный налоговый вычет по негосударственному пенсионному обеспечению или добровольному пенсионному страхованию. Так, при определении размера налоговой базы исключаются уплаченные в налоговом периоде суммы (подп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ):
— пенсионных взносов по договору негосударственного пенсионного обеспечения;
— страховых взносов по договору добровольного пенсионного страхования.
Эти договоры налогоплательщик может заключить как в свою пользу, так и в пользу супруга (в том числе вдовы (вдовца)), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов (в том числе усыновленных или находящихся под опекой).
Для социальных вычетов на образование (за исключением расходов на обучение детей), на лечение (за исключением расходов на дорогостоящее лечение) и на негосударственное пенсионное обеспечение (добровольное пенсионное страхование) установлен общий предельный размер. Эти вычеты предоставляются в размере фактически произведенных расходов, но в совокупности не более 100 000 рублей в налоговом периоде (абзац 2 п. 2 ст. 219 НК РФ).
Расширен перечень не облагаемых НДФЛ доходов. Раньше НДФЛ не уплачивался с сумм грантов (безвозмездной помощи), которые были предоставлены для поддержки науки и образования, культуры и искусства в Российской Федерации международными или иностранными организациями. Теперь такая безвозмездная помощь может быть получена и от российской организации (п. 6 ст. 217 НК РФ).
Кроме того, подп. 9 ст. 2 Федерального Закона от 27 июля 2010 г. N 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов)». Согласно ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ доходы заемщика (правопреемника заемщика) в виде суммы задолженности по кредитному договору, начисленным процентам и признанным судом штрафным санкциям, пеням, погашаемой кредитором-выгодоприобретателем за счет страхового возмещения по заключенным заемщиком договорам страхования на случай смерти или наступления инвалидности заемщика, а также по заключенным заемщиком договорам страхования имущества, являющегося обеспечением обязательств заемщика (залогом), в пределах суммы задолженности заемщика по заемным (кредитным) средствам, начисленным процентам и признанным судом штрафным санкциям, пеням.
Наряду с премиями за выдающиеся достижения в области науки и техники, образования, культуры, литературы и искусства от обложения НДФЛ освобождаются аналогичные премии за достижения в области средств массовой информации. При этом льготные премии могут быть не только международными, иностранными или российскими, но и присуждаться высшими должностными лицами субъектов РФ (руководителями высших исполнительных органов государственной власти субъектов РФ) (п. 7 ст. 217 НК РФ).
Не облагаются НДФЛ суммы единовременной материальной помощи (независимо от источника выплаты), оказываемой (абзац 2 п. 8 ст. 217 НК РФ):
— налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством;
— налогоплательщикам — членам семей лиц, погибших в результате стихийных бедствий или других чрезвычайных обстоятельств.
Расширен круг получателей материальной помощи, оказываемой в связи с террористическими актами на территории РФ (абзац 6 п. 8 ст. 217 НК РФ).
Налог не удерживается с материальной помощи, выплачиваемой работодателями работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении, удочерении) ребенка. Однако для этого вида выплат предусмотрено ограничение — не более 50 тысяч рублей на каждого ребенка (абзац 7 п. 8 ст. 217 НК РФ).
Уточнен порядок налогообложения материальной выгоды от экономии на процентах.
Согласно прежней редакции подп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ налоговая база по материальной выгоде от экономии на процентах по рублевым вкладам определялась с учетом ставки рефинансирования ЦБ РФ, установленной на дату получения средств.
Сейчас база будет рассчитываться исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на дату фактического получения дохода, то есть на дату уплаты процентов (подп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ).
Кроме того, рассчитывать и уплачивать налог с этого вида доходов теперь будет налоговый агент, а не налогоплательщик (подп. 2 п. 2 ст. 212 НК РФ).
Организация (заимодавец или кредитор) как налоговый агент должна будет также вести по данным доходам налоговые карточки по форме 1-НДФЛ (п. 1 ст. 230 НК РФ), подавать справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ (п. 2 ст. 230 НК РФ).
Доходы от уступки права требования по договору о долевом строительстве облагаются НДФЛ за вычетом расходов.
Расширен круг операций, доходы по которым облагаются НДФЛ за вычетом расходов. Если раньше такой порядок действовал при продаже доли (ее части) в уставном капитале организации, то теперь он применяется также в отношении уступки права требования по договору участия в долевом строительстве (договору инвестирования или по другому договору, связанному с долевым строительством) (абз. 2 подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ).
Эти правила распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г. (п. 5 ст. 4 Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ). То есть при декларировании в 2008 году доходов за 2007 год их можно будет уменьшить на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.
НДФЛ не уплачивается с процентов по рублевым вкладам, ставка по которым не превышает ставку рефинансирования ЦБ РФ.
Пунктом 27 ст. 217 НК РФ определено, что не облагаются НДФЛ проценты по рублевым вкладам, если они выплачиваются в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ.
Теперь от налогообложения освобождаются также доходы в виде процентов по рублевым вкладам, ставка по которым превышает ставку рефинансирования ЦБ РФ. Но для этого необходимо выполнение трех условий, а именно, чтобы:
1) размер процентов на дату заключения либо продления договора не превышал ставку рефинансирования ЦБ РФ;
2) с момента такого превышения прошло не более трех лет;
3) размер процентов по вкладам в течение периода начисления не повышался.
Согласно новой редакции ст. 214.2 НК РФ налоговая база при получении доходов в виде процентов, получаемых по вкладам в банках, определяется:
— по рублевым вкладам как разница между суммой процентов, начисленной по договору, и суммой процентов, рассчитанной исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей в течение периода, за который начислены проценты;
— по валютным вкладам — исходя из 9% годовых.
Ранее к доходам в виде процентов по срочным пенсионным вкладам, внесенным на срок не менее шести месяцев, применялась ставка 13%. Это касалось и той части доходов, которая превышала сумму, рассчитанную по действующей ставке рефинансирования ЦБ РФ (в то время как аналогичные доходы по другим вкладам облагались по ставке 35% (абзац 5 п. 2 ст. 224 НК РФ в прежней редакции)).
Сейчас этого исключения нет. Поэтому проценты по срочным пенсионным вкладам, которые превышают сумму, рассчитанную по ставке рефинансирования ЦБ РФ, облагаются в общем порядке по ставке 35%.
Определена дата получения дохода при прекращении трудовых отношений до истечения календарного месяца. Датой фактического получения дохода в виде оплаты труда при прекращении трудовых отношений до истечения календарного месяца считается последний день работы, за который налогоплательщику был начислен доход (п. 2 ст. 223 НК РФ).
Раньше датой получения дохода за неполный рабочий месяц считался последний день месяца, в котором работник уволился. В связи с этим у работодателя возникали вопросы, связанные с определением даты перечисления НДФЛ в бюджет.
Теперь налог необходимо уплачивать в бюджет не позднее дня получения средств в банке для расчетов с увольняющимся работником, то есть не позднее дня перечисления денег на его счет. В случае если расчет производится за счет поступившей в кассу выручки, НДФЛ следует перечислять не позднее дня, следующего за днем увольнения работника (п. 6 ст. 226 НК РФ).

• · Голубева А.Г., Уткина С.А., Шестакова Е.В. Ошибки в бухгалтерском и налоговом учете: способы их обнаружения и исправления (под ред Е.В. Шестаковой). — Система ГАРАНТ, 2012 г.