Итоговый результат проведенной налоговой проверки, выявленные правонарушения при определенных НК РФ и УК РФ условиях также могут явиться поводом для возбуждения уголовного дела.В соответствии с п. 3 ст. 101.3 НК РФ на основании вступившего в силу решения лицу, в отношении которого вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, направляется в установленном ст. 69 НК РФ порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение.Согласно п. 4 ст. 69 НК РФ в случае, если размер недоимки, выявленный в результате налоговой проверки, позволяет предполагать факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, в направляемом требовании должно содержаться предупреждение об обязанности налогового органа в случае неуплаты сумм недоимки, пеней и штрафов в полном объеме в установленный срок направить материалы в следственные органы для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.

Как установлено п. 3 ст. 32 НК РФ, если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога, направленного налогоплательщику на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, налогоплательщик не уплатил в полном объеме указанные в данном требовании суммы недоимки, размер которой позволяет предполагать факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, соответствующих пеней и штрафов, налоговые органы обязаны в течение 10 дней со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в следственные органы, уполномоченные производить предварительное следствие по уголовным делам о преступлениях, предусмотренных ст. 198 — 199.2 УК РФ, для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.

Примечательно, что до вступления в силу Федерального закона от 29.12.2009 N 383-ФЗ п. 3 ст. 32 НК РФ обязывал направить материалы в следственные органы независимо от основания выставления требования об уплате налога. Условием являлась только сумма недоимки, позволяющая предполагать факт совершения преступления. В настоящее время согласно п. 4 ст. 69 НК РФ, как выше было отмечено, налоговый орган в направляемом требовании (когда размер недоимки позволяет предполагать факт совершения преступления) сначала предупреждает налогоплательщика о возможном направлении материалов проверки в следственные органы. При этом в требовании должно быть указано: «В случае неуплаты сумм недоимки, пеней и штрафов в полном объеме». В то же время буквальное толкование п. 3 ст. 32 НК РФ позволяет полагать, что в следственные органы материалы налоговой проверки направляются только лишь в случае неуплаты (не перечисления) в полном объеме суммы недоимки и только если требование об уплате налога направлено налогоплательщику на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Иных оснований НК РФ не содержит.

В связи с этим, если налоговый орган по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки принял решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пп. 2 п. 7 ст. 101 НК РФ) и сумма начисленной недоимки позволяет предполагать факт совершения преступления, налоговый орган не вправе направлять материалы проверки в следственные органы.

Выделим три основных момента:

1) законодатель посчитал возможным ставить перед следственными органами вопрос о наличии в действиях налогоплательщика состава преступления только в случае неуплаты (неперечисления) в полном объеме суммы недоимки (а не пеней и штрафов), начисленной налогоплательщику решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и не решать вопрос о привлечении налогоплательщика к уголовной ответственности при добровольной уплате налогоплательщиком суммы недоимки;

2) направление материалов налоговой проверки в следственные органы для решения вопроса о возбуждении уголовного дела приостанавливает исполнение принятых в отношении этого физического лица решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения о взыскании соответствующего налога (сбора), пеней, штрафа (п. 15.1 ст. 101 НК РФ). Это важное замечание, поскольку до введения в действие Федерального закона от 29.12.2009 N 383-ФЗ такого указания не было. Поэтому направление материалов налоговой проверки в следственные органы не приостанавливало течение процессуальных сроков, установленных ст. 46 — 47 НК РФ, на принудительное взыскание налоговых санкций, и, как следствие, налоговый орган в этот же период принимал меры по принудительному взысканию сумм налогов, пени и санкций в бюджет. В свою очередь, и органы внутренних дел, получившие от налоговых органов материалы, принимали меры по решению вопроса о возбуждении уголовного дела;

3) в случае если по итогам рассмотрения материалов будет вынесено постановление об отказе в возбуждении уголовного дела или постановление о прекращении уголовного дела, а также если по соответствующему уголовному делу будет вынесен оправдательный приговор, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не позднее дня, следующего за днем получения уведомления об этих фактах от следственных органов, выносит решение о возобновлении исполнения принятых в отношении этого физического лица решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения о взыскании соответствующего налога (сбора), пеней, штрафа.

В случае если действие (бездействие) налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) — физического лица, послужившее основанием для привлечения его к ответственности за совершение налогового правонарушения, стало основанием для вынесения обвинительного приговора в отношении данного физического лица, налоговый орган отменяет вынесенное решение в части привлечения налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) — физического лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, налоговый орган направляет материалы в следственные органы для решения вопроса о возбуждении уголовного дела при наличии следующих оснований:

— налоговая проверка проведена;

— размер доначисленной суммы недоимки соответствует размеру, определенному в ст. 198 — 199.2 УК РФ;

— решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступило в силу;

— требование об уплате налога направлено налогоплательщику;

— в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога налогоплательщик не уплатил (не перечислил) в полном объеме указанные в данном требовании суммы.