В бухгалтерском учете административный штраф учитывается в составе прочих расходов, по дебету счета 91. При расчете налогооблагаемой прибыли суммы административных штрафов не учитываются и не отражаются по строке 205 приложения N 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
В соответствии с п. 2 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), процентов, подлежащих уплате в бюджет в соответствии со ст. 176.1НК РФ, а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством РФ предоставлено право наложения указанных санкций.
Суммы административных штрафов подлежат зачислению в бюджет в полном объеме в соответствии с законодательством РФ (часть 5 ст. 3.5 КоАП РФ).
Таким образом, расходы на уплату административных штрафов не могут учитываться при формировании налогооблагаемой прибыли в силу прямого запрета, установленного п. 2 ст. 270 НК РФ.
Пункт 7.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (далее — Декларация), утвержденного приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@, устанавливает, что по строке 205 приложения N 2 к листу 02 Декларации отражаются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.
Учитывая, что административный штраф уплачивается в силу требований законодательства, а не вследствие нарушения договорных или долговых обязательств, а также то, что суммы данного штрафа не принимают участия при формировании налогооблагаемой прибыли, считаем, что они не подлежат отражению по строке 205 приложения N 2 к листу 02 Декларации, равно как и в других ее строках.
Бухгалтерский учет
Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ, установлены ПБУ 10/99 «Расходы организации» (далее — ПБУ 10/99).
Согласно п. 4 ПБУ 10/99 расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. При этом расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.
Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99).
Поскольку расходы на уплату административных штрафов не преследуют целью изготовление и (или) продажу продукции, приобретение и продажу товаров, а также не связаны с выполнением работ, оказанием услуг, считаем, что для целей бухгалтерского учета их следует квалифицировать в качестве прочих расходов, перечень которых является открытым (п. 12 ПБУ 10/99).
Отметим, что нормативно-правовые акты, регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета, не содержат запрета на отражение в бухгалтерском учете расходов в виде административных штрафов.
Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (далее — План счетов и Инструкция), утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Учитывая изложенное, полагаем, что организация правомерно отражала в бухгалтерском учете операции по начислению и уплате административного штрафа:
Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 76
— начислен административный штраф;
Дебет 76 Кредит 51
— административный штраф перечислен в бюджет.
Учитывая, что данный вид расходов при налогообложении прибыли не учитывается, в бухгалтерском учете возникнет постоянная разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода (п.п. 3, 4 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (далее — ПБУ 18/02)), что приведет к необходимости отражения на счетах постоянного налогового обязательства в величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату (п. 7 ПБУ 18/02):
Дебет 99 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».
Подчеркнем, что данные регистров бухгалтерского учета не всегда могут напрямую использоваться для целей ведения налогового учета и формирования Декларации в силу наличия различных правил квалификации видов доходов и расходов и порядка их признания. Для этого регистры бухгалтерского учета следует «адаптировать» к требованиям главы 25 НК РФ, например, дополнив необходимыми реквизитами (ст. 313 НК РФ).
Отметим, что существует позиция, согласно которой суммы административных штрафов следует отражать по аналогии с суммами штрафных санкций за нарушение законодательства о налогах и сборах, то есть непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки» (п. 15 ПБУ 10/99, п. 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
ИА «ГАРАНТ»: http://www.garant.ru