Пониженные ставки страховых взносов на 2012 — 2013 гг. для «упрощенцев», занимающихся определенными видами деятельности, указаны в п. 3.4 ст. 58 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (ред. от 03.12.2011 N 379-ФЗ) и в совокупности составляют 20%.
Для того чтобы воспользоваться правом уплачивать взносы по пониженным тарифам, необходимо применять УСН и заниматься одним из видов деятельности, перечисленных в п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ.
Согласно ч. 1.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ доходы от перечисленных видов деятельности должны составлять не менее 70% общего объема доходов, при этом основным может быть только один вид деятельности. Организация, занимающаяся двумя видами деятельности, доходы от которых составляют по 50% общего объема, льготными ставками воспользоваться не сможет, даже если оба вида деятельности указаны в перечне.
Для подтверждения обоснованности применения пониженного тарифа страховых взносов необходимо представлять отчетность по итогам отчетных периодов в территориальный орган ПФР[1].
Согласно разъяснениям ПФР, приведенным в Письме от 17.06.2011 N 30-22/6718, перечень основных видов экономической деятельности (в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности) льготных категорий плательщиков определен п. 8 ч. 1 ст. 58 Федерального закона N 212-ФЗ. Если основным видом экономической деятельности организации, применяющей УСНО, является вид деятельности, указанный в п. 8 ч. 1 ст. 58 Федерального закона N 212-ФЗ, страховые взносы в ПФР уплачиваются по пониженному тарифу при соблюдении вышеназванного условия о доле доходов по данному виду деятельности.
Аналогичная позиция представлена практически во всех разъяснениях не только ПФР, но и Минздравсоцразвития России (см., например, Письма от 18.03.2011 N 871-19, от 30.11.2011 N 5071-19, от 19.05.2011 N 1805-19, от 11.03.2011 N 748-19).
Минэкономразвития России в Письме от 20.12.2011 N Д05-3664 отмечает, что указанная экономическая деятельность классифицируется в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности. Соответствующий вид экономической деятельности признается основным видом экономической деятельности при условии, что доля доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по данному виду деятельности составляет не менее 70 процентов в общем объеме доходов.
Таким образом, чтобы аптечная организация в 2012 г. могла применять пониженные тарифы страховых взносов, необходимо одновременное выполнение следующих условий:
1) организация применяет УСНО;
2) организация осуществляет розничную торговлю фармацевтическими и медицинскими товарами, ортопедическими изделиями. Иными словами, аптека осуществляет деятельность по следующим кодам ОКВЭД
3) доход от розничной торговли фармацевтическими, медицинскими товарами и ортопедическими изделиями составляет не менее 70% доходов общего объема доходов[2].
Пункт 3 ст. 346.21 НК РФ дает право налогоплательщикам, применяющим УСН и выбравшим объект налогообложения «доходы», уменьшить сумму единого налога, исчисленную за налоговый (отчетный) период, на следующие суммы:
— страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. При этом данные взносы должны быть уплачены (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени;
— выплаченные работникам пособия по временной нетрудоспособности.
НК РФ установлено, что «упрощенцы» с объектом «доходы» вправе уменьшить сумму единого налога на страховые взносы во внебюджетные фонды, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
В данной норме не сказано о пособии по беременности и родам. Следовательно, сумма налога по упрощенной системе налогообложения может быть уменьшена только на суммы фактически выплаченных пособий по временной нетрудоспособности за счет средств работодателя (Письмо Минфина России от 16.09.2010 N 03-11-06/2/146)[3].
По мнению Минфина России, налог может быть уменьшен на сумму взносов, уплаченных в том же году, независимо от того, когда они были начислены (Письма Минфина России от 14.06.2011 N 03-11-06/2/94, от 18.06.2009 N 03-11-06/2/105, от 05.02.2009 N 03-11-06/2/16).
Ведомство объясняет свою позицию следующими доводами.
Согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом в соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере, фактически уплаченном налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.
Учитывая, что по страховым взносам производятся также их начисление и уплата, как по налогам, Минфин России считает, что в отношении их должен применяться аналогичный порядок включения в состав расходов.
Однако, по мнению налоговых органов, взносы следует учитывать в том периоде, в котором они начислены и перечислены, в том числе путем представления уточненной налоговой декларации (Письма от 12.05.2010 N ШС-17-3/210, от 28.09.2009 N ШС-22-3/743@, УФНС России по г. Москве от 28.02.2011 N 16-15/018192@).
В своих разъяснениях налоговики отмечают следующее. Даты представления деклараций по УСН и отчетности по взносам, а также даты их уплаты в бюджет не совпадают. Следовательно, сумма исчисленного за налоговый (отчетный) период налога (авансовых платежей) уменьшается только на сумму фактически уплаченных (в пределах суммы начисленных (подлежащих уплате) за налоговый (отчетный) период) взносов на дату уплаты авансовых платежей по налогу за отчетные периоды либо на дату подачи налоговой декларации по налогу за налоговый период.
Так как налог по УСН исчисляется нарастающим итогом, суммы взносов, уплаченные после срока уплаты авансового платежа по УСН за истекший отчетный период, учитываются при исчислении налога (авансовых платежей по налогу) за налоговый период (следующие отчетные периоды текущего календарного года) и включаются в декларацию за год.
[1] Яковлева Н. Упрощенная система налогообложения. Уплата страховых взносов // Финансовая газета. 2012. N 15. С. 12.
[2] Мельникова Ю.А. Пониженные тарифы страховых взносов для аптек, применяющих УСНО // Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение. 2012. N 3. С. 34 — 43.
[3] Захарова М. Уменьшение «упрощенного» налога на страховые взносы // Консультант ИП. 2011. N 12; 2012. N 1. С. 21 — 23.