1 января 2014 г. вступила в силу новая редакция подп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ. Напомним, что в этой норме установлена льгота, освобождающая от НДС выполнение НИОКР.
Налог не уплачивается, помимо прочего, в случае финансирования работ за счет определенных источников. Так, согласно новой редакции освобождается от НДС, в частности, выполнение НИОКР за счет средств бюджетов фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности. Данные фонды должны быть созданы в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике».
Кроме того, уточнено, что от НДС освобождается выполнение НИОКР не за счет средств бюджета, как было указано ранее, а за счет средств бюджетов бюджетной системы РФ. Теперь вопросы о применении льготы при финансировании НИОКР за счет бюджетов иностранных государств возникать не будут (см., например, Письмо УФНС России по г. Москве от 22.10.2004 N 24-11/68726).
С 1 января 2014 г. посредники, не являющиеся плательщиками НДС (например, лица, применяющие УСН), в случае выставления или получения счетов-фактур при осуществлении деятельности в интересах другого лица обязаны вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур. Данная обязанность предусмотрена п. 3.1 ст. 169 НК РФ. Пока указанный журнал представлять в налоговый орган не нужно. Такая обязанность появится в 2015 г. (п. 5.2 ст. 174 НК РФ, подп. «б» п. 2 ст. 12 Федерального закона от 28.06.2013 N 134-ФЗ).
Начиная с 1 января 2014 г. плательщики НДС (в том числе являющиеся налоговыми агентами) обязаны представлять декларации по данному налогу только в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (абз. 1 п. 5 ст. 174 НК РФ).
Минфин России в Письме от 08.10.2013 N 03-07-15/41875 разъяснил следующее. Поскольку поправки вступают в силу 1 января 2014 г., положение о представлении декларации по НДС только в электронной форме применяется начиная с отчетности за I квартал 2014 г. Соответственно, при представлении декларации за IV квартал 2013 г., а также уточненных деклараций за налоговые периоды, предшествующие 1 января 2014 г., налогоплательщики вправе руководствоваться старой редакцией п. 3 ст. 80 и п. 5 ст. 174 НК РФ. Указанное разъяснение направлено нижестоящим налоговым органам Письмом ФНС России от 17.10.2013 N ЕД-4-3/18592. Аналогичный вывод содержится в Письме ФНС России от 15.10.2013 N ЕД-4-15/18437.
Соответствующие изменения также внесены в п. 3 ст. 80 НК РФ. Напомним, что в указанной норме, в частности, установлено, какие налогоплательщики обязаны представлять декларацию в электронной форме. До 1 января 2014 г. к ним относились:
— налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек;
— вновь созданные организации, численность работников которых также превышает 100 человек;
— крупнейшие налогоплательщики.
Согласно новой редакции п. 3 ст. 80 НК РФ, вступившей в силу 1 января 2014 г., в данный перечень включены налогоплательщики, для которых обязанность представлять декларацию в электронной форме установлена частью второй Налогового кодекса РФ, т.е. плательщики НДС.
Следует отметить, что налоговые агенты, которые не являются плательщиками НДС или являются налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой налога, вправе представлять декларацию по НДС на бумажном носителе (абз. 2 п. 5 ст. 174 НК РФ). Это правомерно в том случае, если такие налоговые агенты не отнесены к числу крупнейших налогоплательщиков и среднесписочная численность их работников за предшествующий календарный год не превышает 100 человек.
Кроме того, необходимо обратить внимание налоговых агентов на то, что с 1 января 2014 г. изменена ст. 119 НК РФ, которая устанавливает ответственность за непредставление в установленный срок налоговой декларации. Из п. 1 данной статьи исключено указание на субъекта правонарушения — налогоплательщика. Таким образом, с 1 января 2014 г. оштрафовать по ст. 119 НК РФ можно и налоговых агентов.
Напомним, что до указанной даты вопрос привлечения таких лиц к ответственности по ст. 119 НК РФ являлся спорным. Суды исходили из того, что налоговых агентов нельзя штрафовать по ст. 119 НК РФ (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.05.2007 N А78-7944/06-С2-8/439-Ф02-2657/07, ФАС Северо-Западного округа от 07.05.2007 N А56-24960/2005). За непредставление декларации налоговый агент несет ответственность по ст. 126 НК РФ (см. Постановление ФАС Уральского округа от 25.06.2008 N Ф09-4562/08-С2 (Определением ВАС РФ от 26.11.2008 N ВАС-12243/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)). Следует отметить, что штраф, предусмотренный ст. 119 НК РФ, выше, чем санкция, установленная ст. 126 НК РФ.
1 января 2014 г. вступила в силу новая редакция п. 5 ст. 174 НК РФ, согласно которой декларацию по НДС должны представлять в том числе лица, не являющиеся плательщиками НДС, в случае выставления счетов-фактур с выделенной суммой налога. Подавать ее нужно в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи.
Согласно подп. 2 п. 1.6.1 разд. II Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов предполагалось ввести специальную систему налогового регулирования, применяемую при разработке новых морских месторождений углеводородного сырья, расположенных в границах внутренних морских вод, территориального моря, на континентальном шельфе РФ и в Каспийском море.
1 января 2014 г. вступили в силу поправки, внесенные в Налоговый кодекс РФ в связи с созданием указанной системы налогового регулирования. Рассмотрим нововведения, касающиеся НДС.
Место реализации углеводородного сырья, добытого на морском месторождении, и место реализации услуг (работ) в границах континентального шельфа
По общему правилу, установленному в п. 1 ст. 147 НК РФ, местом реализации признается Россия, если товар находится на территории РФ, не отгружается и не транспортируется или если товар в момент начала отгрузки и транспортировки находится на российской территории. Однако начиная с 1 января 2014 г. при определении места реализации углеводородного сырья необходимо учитывать особенности, предусмотренные в п. 2 ст. 147 НК РФ. Местом реализации углеводородного сырья, добытого на морском месторождении, и продуктов его технического передела является Россия, если присутствует одно из обстоятельств, указанных в п. 1 ст. 147 НК РФ, или если:
— товар находится на континентальном шельфе, в исключительной экономической зоне РФ или в российской части (российском секторе) дна Каспийского моря и при этом не отгружается и не транспортируется;
— товар в момент начала отгрузки и транспортировки находится на указанных территориях.
Что касается определения места реализации работ (услуг), то необходимо отметить следующее. По общему правилу, установленному в п. 2.1 ст. 148 НК РФ, Россия признается местом реализации работ (услуг), если выполнение работ или оказание услуг осуществляется в целях геологического изучения, разведки и добычи углеводородного сырья на участках недр, расположенных полностью или частично на континентальном шельфе и (или) в исключительной экономической зоне РФ.
С 1 января 2014 г. в п. 2.1 ст. 148 НК РФ внесен ряд изменений.
Во-первых, данные положения распространяются на указанные в подп. 1 этой нормы работы (услуги), которые осуществлены в российской части (российском секторе) дна Каспийского моря.
Во-вторых, в подп. 1 п. 2.1 ст. 148 НК РФ уточнено, какие работы (услуги) в целях признания России их местом реализации относятся к геологическому изучению и разведке морских месторождений углеводородного сырья.
В-третьих, перечень работ, в отношении которых применяются нормы п. 2.1 ст. 148 НК РФ, дополнен работами по консервации, демонтажу и ликвидации искусственных островов, установок, сооружений и иного имущества, расположенного на континентальном шельфе или в исключительной экономической зоне РФ, в российской части дна Каспийского моря, а также работами по строительству (бурению) скважин для добычи углеводородного сырья (подп. 1 и 2 п. 2.1 ст. 148 НК РФ).
Расширен перечень операций, облагаемых НДС по нулевой ставке
Реализация услуг по международной перевозке товаров облагается НДС по нулевой ставке (подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ). С 1 января 2014 г. эта норма дополнена новым абз. 8, согласно которому к международным перевозкам приравниваются работы (услуги) по перевозке и транспортировке углеводородного сырья, если пункт отправления находится на континентальном шельфе, в исключительной экономической зоне РФ или в российской части дна Каспийского моря, а пункт назначения расположен за пределами России или территорий под ее юрисдикцией. Для подтверждения права на применение нулевой ставки в такой ситуации налогоплательщик помимо контракта на оказание услуг (его копии) должен представить копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов, удостоверяющих факт вывоза товаров (новая редакция подп. 3 п. 3.1 ст. 165 НК РФ).
Помимо прочего, по нулевой ставке НДС с 1 января 2014 г. облагается реализация углеводородного сырья, добытого на морском месторождении, а также продуктов его технологического передела в случае вывоза таких товаров из пункта отправления на континентальном шельфе, в исключительной экономической зоне РФ или в российской части дна Каспийского моря в пункт назначения за пределами России или территорий под ее юрисдикцией (подп. 2.9 п. 1 ст. 164 НК РФ). Данная норма не применяется, если указанные товары вывозятся под таможенной процедурой экспорта. Следует отметить, что для применения нулевой ставки в этой ситуации налогоплательщик представляет в инспекцию контракт на поставку товаров или его копию, а также копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов, подтверждающих факт вывоза товаров (п. 1.1 ст. 165 НК РФ). В соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ удостоверяющие документы должны быть представлены в течение 180 дней с даты оформления транспортных, товаросопроводительных и иных документов с указанием пункта назначения за пределами территории РФ. Если в этот срок они не поданы, то установленные в подп. 2.9 п. 1 ст. 164 НК РФ операции по реализации углеводородного сырья и продуктов его передела облагаются НДС по ставке 18 процентов. В случае последующего представления налогоплательщиком необходимых документов уплаченные суммы налога возмещаются в порядке и на условиях, предусмотренных ст. ст. 176 и 176.1 НК РФ.