В соответствии с пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым в случае превышения суммы налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в каком-либо налоговом периоде над суммой исчисленного налога положительная разница подлежит возмещению налогоплательщику за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Однако порядок исчисления трех лет после окончания налогового периода может быть рассчитан по-разному.
В соответствии с одной правовой позицией, трехлетний срок для возмещения НДС не увеличивается на срок, предусмотренный для подачи налоговой декларации. Такая позиция сформулирована в Постановлении ФАС Московского округа от 14.03.2014 N Ф05-1660/2014 по делу N А40-104264/13-116-256. При этом под соответствующим налоговым периодом понимается период, в котором у налогоплательщика возникло право на предъявление налоговых вычетов.
Пунктом 2 статьи 173 НК РФ прямо предусмотрено, что налогоплательщик должен подать декларации с отраженными в них вычетами до истечения трех лет с момента наступления соответствующего налогового периода.
Налоговым периодом в отношении НДС является квартал, в связи с чем, с учетом пункта 4 статьи 6.1 НК РФ срок подачи такой декларации истекает в последний день последнего месяца срока
Но имеется и совсем противоположное мнение, согласно которому трехлетний срок для возмещения НДС увеличивается на срок, предусмотренный для подачи налоговой декларации за последний налоговый период этого срока.
Срок, в течение которого налогоплательщики могут воспользоваться правом на вычет сумм налога на добавленную стоимость, исчисленных в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых этим налогом по нулевой ставке, в случае отсутствия документов, подтверждающих правомерность применения данной ставки, составляет три года после окончания налогового периода, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров, выполнения работ, оказания услуг. При этом реализация данного права осуществляется посредством представления в налоговые органы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость не позднее 20-го (начиная с 2015 года — 25-го) числа месяца, следующего за налоговым периодом, на который приходится окончание указанного трехлетнего срока (Письмо Минфина России от 03.02.2015 N 03-07-08/4181).
В связи с наличием двоякой практики, налогоплательщик в 2015 году обратился в Конституционный суд. Однако в Определении Конституционного Суда РФ от 24.03.2015 N 540-О ему было отказано в принятии к рассмотрению жалобы на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации.
Судьи отметили следующее.
В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налоговый период по налогу на добавленную стоимость устанавливается как квартал, при этом налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 25-го числа, следующего за истекшим налоговым периодом (статья 163 и пункт 5 статьи 174). При этом федеральный законодатель, имея дискреционные полномочия в выборе правовых средств, при осуществлении оспариваемого налогового регулирования исходил из того, что датой возникновения обязанности по уплате данного налога, размер которого определяется с учетом заявленных налоговых вычетов, является дата окончания налогового периода, а не дата представления налоговой декларации.
Такое регулирование не исключает для налогоплательщика возможности в целях реализации его права на возмещение сумм налога на добавленную стоимость, относящегося к более ранним налоговым периодам, представить налоговую декларацию в налоговый орган в рамках предельного трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 данного Кодекса. Кроме того, положения статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, которая регулирует порядок подачи уточненной налоговой декларации за прошлые налоговые периоды, также не препятствуют налогоплательщику представлять такую декларацию в любое время с учетом названного срока, в том числе до завершения текущего налогового периода.
Таким образом, налогоплательщику необходимо подавать уточненную декларацию, что будет свидетельствовать о продлении срока.