С 1 января 2014 года вступили в силу нормы, согласно которым в налоговой сфере вводится правило об обязательном досудебном обжаловании всех налоговых споров. Теперь, прежде чем обжаловать акты, действия (бездействие) инспекции в суде, организации должны предварительно урегулировать спор в вышестоящем налоговом органе.

Это очень важный шаг для развития системы досудебного урегулирования споров в России. Дело в том, что, несмотря на многочисленный международный опыт применения процедуры «внутренних пересмотров» в таких сферах, как налоговое, таможенное, антимонопольное регулирование, полноценный институт досудебного урегулирования введен только в некоторых странах. В России частично обязательный досудебный порядок был введен законодателем с 2009 года, когда в соответствии с нормами налогового законодательства в вышестоящем налоговом органе в обязательном порядке перед обращением в суд обжаловались решения по налоговым проверкам.

Сейчас ФНС России предстоит большая работа в связи с тем, что споры, по которым раньше компании обращались непосредственно в суд, попадут на рассмотрение в вышестоящие налоговые органы — Управления по субъектам РФ и ФНС России. Со вступления в силу Федерального закона № 153 ФЗ¹наблюдается небольшой рост жалоб по некоторым субъектам. Однако в целом в России сохраняется тенденция к сокращению споров с налоговыми инспекциями. В 2013 году по России на рассмотрение поступило около 45 тысяч жалоб. В 2009 году их было 70 тысяч. Динамика очень хорошая. Ежегодно количество споров, рассматриваемых в досудебном порядке, сокращается на 8-10 процентов. Что же касается статистики удовлетворения жалоб, то за 2013 год этот показатель составил 37 процентов. Также и качество выносимых решений становится лучше. Поэтому, если в начале введения обязательного досудебного обжалования было около 40 процентов удовлетворяемых в пользу организаций жалоб, то в последние годы наблюдается их снижение. При этом эффективность рассмотрения судебных споров в пользу бюджета увеличивается, а значит, можно говорить о правильности и обоснованности решений вышестоящих налоговых органов.

С 2014 года мы ожидаем рост жалоб в связи с распространением процедуры досудебного обжалования на все споры. Но с учетом приведенной положительной динамики представляется, что этот рост не будет слишком большим.

Пятилетняя практика применения порядка обязательного досудебного урегулирования налоговых споров показала, что ряд положений требует корректировки, изменений или определенных разъяснений. Поэтому, когда разрабатывался законопроект, учитывались предложения территориальных инспекций, региональных управлений, мнения бизнес- и научных сообществ, а также позиции арбитражных судов по возникавшим в процессе реализации процедурных положений налогового законодательства вопросам.

Было много вопросов по порядку направления жалоб, так как раньше порядок отрицания зависел от вступления или невступления решения по налоговой проверке в законную силу.

Теперь все жалобы подаются через налоговую инспекцию, акты, действия (бездействие) должностных лиц которой обжалуются.

Были увеличены сроки на обжалование: до одного месяца увеличился срок для решений по налоговым проверкам; до одного года — срок на обжалование действий (бездействия) должностных лиц налоговой инспекции. Изменились сроки на рассмотрение жалоб: один месяц по жалобам на решения по налоговым проверкам и 15 дней по жалобам на иные акты, действия (бездействие).

Новые положения действуют с августа 2013 года, поэтому мы считаем, что все слабые места в системе досудебного обжалования были устранены. Некоторые нововведения закона только начинают получать свое развитие и нарабатывать практику применения. Наверное, можно выделить из них два вопроса: оценка дополнительных доказательств, которые представляются на стадии обжалования в вышестоящий налоговый орган, а также устранение процедурных нарушений, которые допускают налоговые инспекции при рассмотрении материалов налоговых проверок на стадии досудебного и судебного обжалования.

Напомню, что до внесения изменений Законом № 153 ФЗ представление дополнительных доказательств компаниями к жалобе не предусматривалось. Вышестоящий налоговый орган осуществлял «пересмотр» документов, собранных инспекторами в рамках проведения проверки. После окончания проверки у инспекций нет возможности оценить вновь представленные доказательства, поэтому, если все-таки такие документы поступали с жалобами, вышестоящие налоговые органы зачастую не давали оценки таким доказательствам. Однако суды со ссылкой на принцип состязательности делали вывод, что нельзя ограничить компании в праве представления в суд доказательств своей позиции.

В Законе № 153 ФЗ были учтены эти тенденции и введено новое правило, что дополнительные доказательства представляются организациями с ходатайством, с изложением причин, по которым представление таких доказательств в ходе проверки было невозможно. В случае если инспекция сочтет причины уважительными, документы будут учтены вышестоящим налоговым органом при вынесении решения.

При этом Пленум ВАС РФ² указал, что, независимо от результатов рассмотрения дела, судебные расходы по нему полностью или в части могут быть отнесены на сторону, представившую в суд доказательства, не раскрытые в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора при отсутствии объективных препятствий к их своевременному представлению.

Судебная практика по данному вопросу тоже стала меняться. Уже сейчас есть примеры, когда суды в случае представления документов в судебное заседание впервые изучают уважительность причин непредставления документов ранее, на стадии проведения проверки и досудебного разрешения налогового спора. Оценка неуважительности таких причин может послужить дополнительным доказательством в суде недобросовестного поведения организации.

Еще одним вопросом, который часто вставал в судах, было устранение существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки. Дело в том, что это является безусловным основанием для отмены решения инспекции как вышестоящим налоговым органом, так и судом. Не секрет, что многие недобросовестные компании пользовались этим положением. Вышестоящие налоговые органы при обнаружении таких фактов и одновременно правомерности выявленных инспекцией правонарушений стали не отменять решения инспекции, а на своем уровне выносить новые решения, устранив предварительно процедурные нарушения. Такое право прописано в законе — и ВАС РФ, и КС РФ подтвердили правомочность таких действий при рассмотрении жалобы. Недобросовестные организации и здесь нашли лазейку и стали заявлять свои доводы о нарушении процедуры только в суде, когда вышестоящий налоговый орган уже лишен возможности что-либо исправить.

Постановлением № 57 был разрешен этот вопрос: суд указал, что такие претензии должны заявляться на стадии досудебного разбирательства, в противном случае суд не будет исследовать эти доводы.

Поэтому я бы тоже хотела сориентировать компании на полное раскрытие своих доводов до суда, особенно в части процедурных нарушений.

На сегодняшний день статистика показывает, что после административного рассмотрения (рассмотрения вышестоящим налоговым органом) все меньше компаний обращаются в суд. С введением обязательного досудебного порядка обжалования судебные споры сократились вполовину. Эффективность участия налоговых в судах подтверждается ежегодным увеличением процента рассмотренных требований в пользу бюджета. При этом суды стали чаще обращать внимание на те выводы, которые сделал вышестоящий налоговый орган.

Во первых, в целях недоведения споров до суда вышестоящие налоговые органы рассматривают все заявляемые компаниями доводы.

Во вторых, вместе с жалобой фирмы предоставляют дополнительные доказательства, которые они не могли представить ранее или которые были получены в целях возразить на выводы инспекции, и этим доказательствам в решении по жалобе дается всесторонняя и полная оценка, которая также исследуется и оценивается судами. В третьих, в Постановлении № 57 была высказана правовая позиция, что при рассмотрении материалов жалобы вышестоящий налоговый орган может привести в тексте решения иные правовые доводы и мотивы, по которым считает те или иные выводы инспекции или организации необоснованными. Таким образом, досудебное урегулирование признано полноценной административной процедурой по рассмотрению материалов налогового правонарушения. Поэтому изучение решений вышестоящих налоговых органов становится все более актуальным.

Очевидно, что позиции вышестоящих налоговых органов важны не только для судов, но в большей степени для самих компаний, поэтому в 2012-2013 годах большое внимание было уделено организационным мероприятиям по информационной открытости работы налоговых инспекций и правовой определенности правовых позиций ведомства.

Прежде всего, ФНС России создала специальный сервис — «Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами», который обеспечивает возможность применять единую методологическую позицию по всей структуре налоговых органов, а также оперативно реагировать на складывающуюся судебную практику для корректировки, при необходимости, своей позиции.

В помощь организациям на сайте ФНС России работает сервис «Узнать о жалобе», который содержит информацию о жалобах, поступивших на бумаге или в электронном виде.

Там же можно узнать этапы прохождения жалоб, то есть получить информацию о дате поступления своего обращения, его входящем номере, а также о дате и результатах рассмотрения обращения.

Такой же сервис работает и в отношении жалоб, поступивших в субъекты РФ.

Также в прошлом году мы реализовали на сайте ФНС России сервис «Решения по жалобам», в котором компании могут найти и ознакомиться с наиболее значимыми и важными решениями, которые принимала ФНС России при рассмотрении жалоб. Решения не содержат информации, которая могла бы быть квалифицирована как налоговая тайна. В этом году принято решение размещать на этом сайте решения по жалобам, которые выносят Управления по субъектам РФ, а также решения в области регистрации и учета налогоплательщиков, поэтому мы очень надеемся, что этот сервис будет интересен и многим региональным компаниям, а также предпринимателям.

Безусловно, понимание того, какую позицию по вопросам налогообложения занимает ФНС России, помогает фирмам правильно организовать бухгалтерский и налоговый учет, избежать лишних конфликтов с инспекциями и минимизировать налоговые риски (www.garant.ru)