Налоги и Право

Договор комиссии для снижения налогов

28 апреля 2014

Налоговая система России никогда простотой не отличалась, и в первую очередь это чувствуют на себе торговые организации и индивидуальные предприниматели. По пути от производителя до конечного потребителя товар проходит через длинную цепочку перепродавцов. Если они все используют одну и ту же систему налогообложения, то проблем не возникает.
Однако на практике такое встречается крайне редко. В итоге взаимодействие организаций, находящихся на разных системах налогообложения, осложняется, и, как правило, из-за невозможности выставить НДС к вычету покупатели отказываются от поставщиков, применяющих «упрощенку». Разберемся, как эту проблему решить и какие существуют плюсы от применения договора комиссии. Сразу оговоримся, что минимизировать таким образом можно не только НДС.
Решение проблемы
Обозначенная в первом абзаце сложность решается по-разному. Один из вариантов — использование договора комиссии. Вкратце напомню, что данная мера прямо предусмотрена ст. 990 ГК, согласно которой «по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента».
Использование этого варианта оптимизации позволяет разделить товарные потоки в одной фирме, не занимаясь разделением бизнеса на несколько компаний. Сказанное ниже во многом относится и к договору агентирования, но только в тех случаях, когда агент действует от своего имени.
Правила довольно просты: с предприятиями, применяющими аналогичную систему налогообложения, оформляется договор поставки; с компаниями, использующими другую систему, — договор комиссии. Нужно отметить, что в массовом сознании последний тип соглашений ассоциируется прежде всего с продажей товаров, хотя Гражданский кодекс позволяет использовать его для совершения любых сделок, в том числе и по покупке товаров. Такое положение дел дает больше возможностей для использования этого вида соглашения.
Недостатки
Прежде чем использовать предлагаемый способ, давайте ознакомимся с проблемами, которые могут возникнуть при заключении контракта.
1. Документооборот. Количество бумаг, безусловно, увеличится, и это нужно учитывать. Заключение договора комиссии предполагает не только составление документов, связанных с отгрузкой и оплатой товаров, но и ряда других, связанных со спецификой именно комиссионных отношений, например отчета комиссионера и акта, а также заявки или поручения. При этом не нужно забывать, что товар, поступивший по такому контракту поставки, нужно учитывать отдельно. Отмечу, что формальный документооборот, не отражающий реального движения продукции, является одним из наиболее распространенных оснований для переквалификации договоров комиссии в договор поставки.
2. Товарооборот. Важно правильно определить момент передачи товара. Так, в частности, если организацией приобретена продукция до возникновения отношений комиссии, то передать ее по такому контракту уже невозможно. Хотя отмечу, что этот вопрос является спорным даже в судебной практике.
3. Оплата. Нельзя забывать, что комиссию нужно будет уплатить. Плата, конечно, может быть и небольшой, но тем не менее она должна быть, иначе возможно доначисление налогов в ходе проверки.
4. Проверки. Как правило, налоговые органы довольно настороженно относятся к тем компаниями, которые снижают налоговую нагрузку. Поэтому пристального внимания инспекторов не избежать. По этой причине компании придется обосновывать деловые цели и, возможно, отстаивать их в суде.
И достоинства
Однако работа по договору комиссии состоит не только из минусов, теперь остановлюсь на возможных плюсах таких соглашений.
1. Сокращение сбора. Снижается налог на прибыль у комитента. Особенно актуальным данное обстоятельство становится в том случае, если стороны договора существуют в рамках одного холдинга.
2. Оптимизированный НДС. Появляется возможность оптимизировать платежи, связанные с НДС. Если продавцом и покупателем выступают организации с УСН, то налог на добавленную стоимость у комиссионера уплачивается только с суммы вознаграждения (ст. 156 НК РФ).
3. Мимо базы. Применение УСН ограничено определенной денежной суммой. При росте оборотов организации существует вероятность выйти за пределы, предусмотренные законодательством, что резко увеличивает налоги. Как уже упоминалось, комиссионер уплачивает сборы лишь с суммы вознаграждения, а денежные средства продавца и покупателя, проходящие через его счет, на налогооблагаемую базу комиссионера никак не влияют, как и финансы, предназначенные для компенсации производимых расходов (например, затрат по доставке и упаковке товаров).
4. Тайно. Возможность сохранить анонимность. Договор комиссии предполагает, что комиссионер действует от своего имени. То есть одна из сторон в сделке не раскрывается, и сам факт посреднических отношений для одной из сторон не разглашается.
Важные моменты
Теперь коротко расскажу, какие моменты нужно учитывать, если вы все-таки решили применять предлагаемый способ.
Уже упоминалось, что к договору комиссии инспекторы будут проявлять повышенный интерес, особенно если заподозрят организацию в уменьшении налоговой базы. Обратите внимание: контролеры будут придирчивы к качеству документов, а также потребуют обоснования деловой цели для заключения именно этого типа договора. Помните, на налоговый орган возлагается обязанность по доказыванию согласованности действий, влекущих уменьшение налогооблагаемой базы (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.08.2009 по делу N А45-30862/2008). Иногда у ревизоров это получается (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.11.2012 по делу N А33-21006/2011).
В идеале счет-фактура должен перевыставляться. Любой комиссионер заинтересован приобретать товар крупными партиями с последующим распределением его между различными клиентами. Иногда складываются также ситуации, когда для одного лица товар приобретается у нескольких поставщиков. Таким образом, так называемое прямое перевыставление счетов-фактур на практике вряд ли возможно осуществить. Действующее законодательство не предусматривает возможности составления так называемых единых или сводных документов. Однако стоит отметить, что суды в такой ситуации иногда встают на сторону налогоплательщика, признавая обоснованным оформление таких бумаг.
Также нужно понимать, что передача товаров комиссионеру реализацией не является и налогооблагаемой базы до момента отгрузки конечному покупателю не образует (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.07.2010 по делу N А56-34502/2009).
Учитывая, что указанный выше способ не является универсальным, большое количество компаний используют другой метод — создание холдинга из одной организации на классической системе налогообложения и одной (или нескольких) на упрощенной с разделением товарных потоков. Однако стоит отметить, что реализация такого механизма довольно затратна и трудоемка, но при этом гораздо безопаснее с юридической точки зрения. В идеале каждая фирма должна иметь свой офис, склад, оборудование и персонал. На практике это делается крайне редко, а все разделение происходит исключительно на бумаге, что крайне не нравится инспекторам, которые при выездной проверке с удовольствием пересчитывают сборы компаний на УСН по классической системе налогообложения.

Налоговая система России никогда простотой не отличалась, и в первую очередь это чувствуют на себе торговые организации и индивидуальные предприниматели. По пути от производителя до конечного потребителя товар проходит через длинную цепочку перепродавцов. Если они все используют одну и ту же систему налогообложения, то проблем не возникает. Однако на практике такое встречается крайне редко. В итоге взаимодействие организаций, находящихся на разных системах налогообложения, осложняется, и, как правило, из-за невозможности выставить НДС к вычету покупатели отказываются от поставщиков, применяющих «упрощенку». Разберемся, как эту проблему решить и какие существуют плюсы от применения договора комиссии. Сразу оговоримся, что минимизировать таким образом можно не только НДС.
Решение проблемы
Обозначенная в первом абзаце сложность решается по-разному. Один из вариантов — использование договора комиссии. Вкратце напомню, что данная мера прямо предусмотрена ст. 990 ГК, согласно которой «по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента».Использование этого варианта оптимизации позволяет разделить товарные потоки в одной фирме, не занимаясь разделением бизнеса на несколько компаний. Сказанное ниже во многом относится и к договору агентирования, но только в тех случаях, когда агент действует от своего имени.Правила довольно просты: с предприятиями, применяющими аналогичную систему налогообложения, оформляется договор поставки; с компаниями, использующими другую систему, — договор комиссии. Нужно отметить, что в массовом сознании последний тип соглашений ассоциируется прежде всего с продажей товаров, хотя Гражданский кодекс позволяет использовать его для совершения любых сделок, в том числе и по покупке товаров. Такое положение дел дает больше возможностей для использования этого вида соглашения.
Недостатки
Прежде чем использовать предлагаемый способ, давайте ознакомимся с проблемами, которые могут возникнуть при заключении контракта.1. Документооборот. Количество бумаг, безусловно, увеличится, и это нужно учитывать. Заключение договора комиссии предполагает не только составление документов, связанных с отгрузкой и оплатой товаров, но и ряда других, связанных со спецификой именно комиссионных отношений, например отчета комиссионера и акта, а также заявки или поручения. При этом не нужно забывать, что товар, поступивший по такому контракту поставки, нужно учитывать отдельно. Отмечу, что формальный документооборот, не отражающий реального движения продукции, является одним из наиболее распространенных оснований для переквалификации договоров комиссии в договор поставки.2. Товарооборот. Важно правильно определить момент передачи товара. Так, в частности, если организацией приобретена продукция до возникновения отношений комиссии, то передать ее по такому контракту уже невозможно. Хотя отмечу, что этот вопрос является спорным даже в судебной практике.3. Оплата. Нельзя забывать, что комиссию нужно будет уплатить. Плата, конечно, может быть и небольшой, но тем не менее она должна быть, иначе возможно доначисление налогов в ходе проверки.4. Проверки. Как правило, налоговые органы довольно настороженно относятся к тем компаниями, которые снижают налоговую нагрузку. Поэтому пристального внимания инспекторов не избежать. По этой причине компании придется обосновывать деловые цели и, возможно, отстаивать их в суде.
И достоинства
Однако работа по договору комиссии состоит не только из минусов, теперь остановлюсь на возможных плюсах таких соглашений.1. Сокращение сбора. Снижается налог на прибыль у комитента. Особенно актуальным данное обстоятельство становится в том случае, если стороны договора существуют в рамках одного холдинга.2. Оптимизированный НДС. Появляется возможность оптимизировать платежи, связанные с НДС. Если продавцом и покупателем выступают организации с УСН, то налог на добавленную стоимость у комиссионера уплачивается только с суммы вознаграждения (ст. 156 НК РФ).3. Мимо базы. Применение УСН ограничено определенной денежной суммой. При росте оборотов организации существует вероятность выйти за пределы, предусмотренные законодательством, что резко увеличивает налоги. Как уже упоминалось, комиссионер уплачивает сборы лишь с суммы вознаграждения, а денежные средства продавца и покупателя, проходящие через его счет, на налогооблагаемую базу комиссионера никак не влияют, как и финансы, предназначенные для компенсации производимых расходов (например, затрат по доставке и упаковке товаров).4. Тайно. Возможность сохранить анонимность. Договор комиссии предполагает, что комиссионер действует от своего имени. То есть одна из сторон в сделке не раскрывается, и сам факт посреднических отношений для одной из сторон не разглашается.
Важные моменты
Теперь коротко расскажу, какие моменты нужно учитывать, если вы все-таки решили применять предлагаемый способ.Уже упоминалось, что к договору комиссии инспекторы будут проявлять повышенный интерес, особенно если заподозрят организацию в уменьшении налоговой базы. Обратите внимание: контролеры будут придирчивы к качеству документов, а также потребуют обоснования деловой цели для заключения именно этого типа договора. Помните, на налоговый орган возлагается обязанность по доказыванию согласованности действий, влекущих уменьшение налогооблагаемой базы (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.08.2009 по делу N А45-30862/2008). Иногда у ревизоров это получается (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.11.2012 по делу N А33-21006/2011).В идеале счет-фактура должен перевыставляться. Любой комиссионер заинтересован приобретать товар крупными партиями с последующим распределением его между различными клиентами. Иногда складываются также ситуации, когда для одного лица товар приобретается у нескольких поставщиков. Таким образом, так называемое прямое перевыставление счетов-фактур на практике вряд ли возможно осуществить. Действующее законодательство не предусматривает возможности составления так называемых единых или сводных документов. Однако стоит отметить, что суды в такой ситуации иногда встают на сторону налогоплательщика, признавая обоснованным оформление таких бумаг.Также нужно понимать, что передача товаров комиссионеру реализацией не является и налогооблагаемой базы до момента отгрузки конечному покупателю не образует (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.07.2010 по делу N А56-34502/2009).Учитывая, что указанный выше способ не является универсальным, большое количество компаний используют другой метод — создание холдинга из одной организации на классической системе налогообложения и одной (или нескольких) на упрощенной с разделением товарных потоков. Однако стоит отметить, что реализация такого механизма довольно затратна и трудоемка, но при этом гораздо безопаснее с юридической точки зрения. В идеале каждая фирма должна иметь свой офис, склад, оборудование и персонал. На практике это делается крайне редко, а все разделение происходит исключительно на бумаге, что крайне не нравится инспекторам, которые при выездной проверке с удовольствием пересчитывают сборы компаний на УСН по классической системе налогообложения.

Визер Н. Оптимизированный комиссионер // Расчет. 2013. N 6. С. 52 — 53.