Чиновники согласились, что амортизационная премия по основным средствам, купленным за счет бюджетных инвестиций, возможна (письмо Минфина России от 11 октября 2013 г. № 03-03-06/1/42548). Есть и иные нюансы…

Порядок использования амортизационной премии

Компания сразу может учесть до 30 процентов первоначальной стоимости основных средств, относящихся к третьей–седьмой амортизационным группам и до 10 процентов — в отношении остального имущества (п. 9 ст. 258 Налогового кодекса РФ).

Амортизационная премия признается в составе косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации основного средства (п. 3 ст. 272 Налогового кодекса РФ). То есть в месяце, следующем за вводом объекта в эксплуатацию. Так сказано в пункте 4 статьи 259 Налогового кодекса РФ.

Обратите внимание: несмотря на то что нематериальные активы относятся к амортизируемому имуществу, амортизационная премия на них не распространяется.

При расчете ежемесячной амортизации сумма премии вычитается из первоначальной стоимости объекта основного средства (абз. 3 п. 9 ст. 258 Налогового кодекса РФ).

Заметим, что при использовании кассового метода премия включается в затраты только после полной оплаты основного средства.

Компаниям также нужно учитывать следующий момент. При реализации основного средства взаимозависимому лицу до истечения 5 лет с момента ввода его в эксплуатацию амортизационную премию необходимо восстановить (п. 9 ст. 258 Налогового кодекса РФ). Аналогичные разъяснения давали и финансисты (письма Минфина России от 28 сентября 2012 г. № 03-03-06/1/510, от 22 июня 2011 г. № 03-03-06/2/102).

При восстановлении амортизационной премии ее сумму включают в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором продано имущество. При этом восстанавливаются суммы, учтенные не только при вводе объекта в эксплуатацию, но и при последующих модернизациях. На это указали специалисты Минфина России в письме от 16 июля 2009 г. № 03-03-06/2/141.

Отражать ли в учетной политике

В Налоговом кодексе РФ прямо не указано, что порядок применения амортизационной премии нужно отражать в учетной политике предприятия. Однако заметим, что включать или нет в текущие расходы такие суммы, компания решает сама. То есть это право организации, а не обязанность. Кроме того, налоговое законодательство определяет не конкретный размер амортизационной премии, а ее предельные величины.

Поэтому компании безопаснее прописать порядок использования премии в своей учетной политике в целях налога на прибыль. Хотя судебные арбитры не считают это необходимым (постановления ФАС Московского округа от 30 ноября 2009 г. № КА-А40/12576-09, ФАС Центрального округа от 28 октября 2009 г. № А62-5702/2008). Но чиновники настаивают на том, что отразить право на применение амортизационной премии в учетной политике нужно (письма УФНС России по г. Москве от 13 августа 2012 г. № 16-15/074032@, Минфина России от 6 мая 2009 г. № 03-03-06/2/94, ФНС России от 8 апреля 2009 г. № ШС-22-3/267).

Также компания может указать, что использует амортизационную премию только по основным средствам, соответствующим определенным критериям (цена, амортизационная группа) (письмо Минфина России от 17 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/779). Вместе с тем будьте готовы отстаивать такую позицию в суде, так как точка зрения финансистов противоречива: в письме от 13 марта 2006 г. № 03-03-04/1/219 они высказали мнение, что амортизационную премию можно применять ко всем основным средствам или не использовать вообще.

Особые случаи

Амортизационная премия не применяется к основным средствам, полученным безвозмездно. Об этом прямо сказано в статье 258 Налогового кодекса РФ. Ведь компания не понесла фактических затрат на их приобретение. Используя такую же логику, финансисты запретили применять амортизационную премию по основным средствам, полученным в качестве вклада в уставный капитал и выявленным при инвентаризации (письма Минфина России от 29 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/829, от 19 июня 2009 г. № 03-03-06/2/122, от 16 мая 2006 г. № 03-03-04/1/452). При этом факт оплаты имущества значения не имеет (письмо Минфина России от 16 августа 2010 г. № 03-03-06/1/550). Ранее некоторые арбитры не признавали передачу имущества в уставный капитал безвозмездной сделкой (постановления ФАС Московского округа от 17 мая 2007 г., 18 мая 2007 г. № КА-А40/4147-07, ФАС Восточно-Сибирского округа от 16 февраля 2006 г. № А19-12767/05-52-Ф02-308/06-С1). Но ВАС РФ согласился с налоговиками и отказал предприятию в признании расходов (определение от 25 февраля 2011 г. № ВАС-974/11).

По мнению Минфина, не распространяются правила применения амортизационной премии и на арендатора основных средств (письма от 12 октября 2011 г. № 03-03-06/1/663, от 9 февраля 2009 г. № 03-03-06/2/18).

Однако судьи в этом случае поддерживают организации (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 18 января 2012 г. № А74-956/2011, ФАС Московского округа от 2 февраля 2011 г. № КА-А40/15635-10).

А вот к имуществу, полученному по договору мены, финансисты разрешают применять амортизационную премию (письмо от 30 марта 2010 г. № 03-03-06/2/61). Ведь в этом случае компания получает имущество не безвозмездно, а в обмен на другой товар.

Также чиновники пояснили, что предприятие вправе учесть премию по имуществу, купленному за счет бюджетных инвестиций, предоставленных в соответствии со статьей 80 Бюджетного кодекса РФ (письмо Минфина России от 11 октября 2013 г. № 03-03-06/1/42548). Финансисты отметили, что статья 270 Налогового кодекса РФ не запрещает признавать затраты, осуществленные за счет средств бюджетных инвестиций. Следовательно, на такие инвестиции в основной капитал распространяются все правила использования амортизационной премии.

Премия при лизинге

В отношении основных средств, являющихся предметом лизинга, позиция чиновников следующая. Лизингодатель, на балансе которого учитывается имущество, вправе применять амортизационную премию.

Однако если по условиям договора объект учитывается на балансе лизингополучателя, то ни одна из сторон сделки не может воспользоваться этим правом (письма ФНС России от 8 апреля 2009 г. № ШС-22-3/267, Минфина России от 24 марта 2009 г. № 03-03-06/1/187).

Лизингополучатель может учесть амортизационную премию в отношении выкупной цены имущества. При этом должны выполняться два условия:

• договором предусмотрен переход права собственности к лизингополучателю;
• в общую сумму сделки включена выкупная цена основного средства.

Чиновники подтверждают такой подход в письме Минфина России от 18 мая 2012 г. № 03-03-06/1/253.

Поэтому компаниям, приобретающим имущество для передачи в лизинг или получающим его в лизинг, лучше прописать в учетной политике положение о применении амортизационной премии.

Если основное средство модернизировали

Амортизационную премию можно применить и в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств. При этом количество таких модернизаций и реконструкций значения не имеет. Это подчерк­нул Минфин России в письме от 9 августа 2011 г. № 03-03-06/1/462.

Премия в этих случаях учитывается на дату изменения первоначальной стоимости объекта (п. 3 ст. 272 Налогового кодекса РФ). Такое же мнение у чиновников (письмо Минфина России от 28 мая 2013 г. № 03-03-06/1/19228). Документом, подтверждающим дату изменения стоимости объекта, может быть акт по форме ОС-3 или разработанный самой организацией. Если основное средство модернизировано в том же месяце, в котором оно введено в эксплуатацию, то премия по модернизации учитывается раньше, чем премия, связанная с приобретением этого актива. Чиновники не препятствуют такому подходу (письмо Минфина России от 14 декабря 2011 г. № 03-03-06/2/198).

При модернизации (реконструкции и т. д.) первоначальная стоимость актива увеличивается на сумму затрат и уменьшается на сумму амортизационной премии, примененной по этим затратам. В дальнейшем объекты амортизируются в общем порядке в течение оставшегося срока полезного использования.

Важно запомнить

В отношении основных средств, приобретенных за счет бюджетных инвестиций, можно применять амортизационную премию.