Статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Экономическая выгода может возникнуть если арендатор перечислит денежные средства для обеспечения исполнения обязательств перед арендодателем на его текущий счет или иной банковский счет, режим которого позволяет расходовать арендодателю поступившие от арендатора денежные средства по своему усмотрению, то есть передаст денежные средства в собственность арендодателя. В таких случаях полученные арендодателем денежные средства будут являться по сути авансом и, соответственно, рассматриваться как его доход, подлежащий налогообложению в общем порядке (Об этом Письмо Минфина России от 23.10.2014 N 03-04-06/53577).
Для обеспечения исполнения обязательств арендатора — юридического лица перед арендодателем — физическим лицом по договору аренды арендатор может перечислять на счет арендодателя обеспечительный платеж на определенную договором сумму.
Согласно пункту 1 статьи 329 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором.
Статья 41 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
Такая экономическая выгода в рассматриваемой ситуации может возникнуть если арендатор перечислит денежные средства для обеспечения исполнения обязательств перед арендодателем на его текущий счет или иной банковский счет, режим которого позволяет расходовать арендодателю поступившие от арендатора денежные средства по своему усмотрению, то есть передаст денежные средства в собственность арендодателя. В таких случаях полученные арендодателем денежные средства будут являться по сути авансом и, соответственно, рассматриваться как его доход, подлежащий налогообложению в общем порядке.
Если же денежные средства в обеспечение исполнения обязательств перед арендодателем (в наличной или безналичной форме) будут каким-либо образом обособлены от остального имущества арендодателя, но при этом условия договора предусматривают, что арендодатель вправе произвести удержание не уплаченной в установленный договором срок арендной платы из суммы обеспечительного платежа, то доходом, подлежащим налогообложению, будет являться сумма, удержанная арендодателем из обеспечительного платежа.
До момента удержания не уплаченных арендатором в срок сумм арендной платы дохода, подлежащего налогообложению, в этом случае у арендодателя не возникает.
Аналогичный порядок применяется в случае, если производится платеж по предварительному договору в целях обеспечения заключения основного договора аренды.
При этом, если при заключении основного договора обеспечительный платеж будет возвращен арендатору — налоговому агенту, у налогового агента образуется переплата налога на доходы физических лиц.
Указанная переплата может быть возвращена налоговому агенту в рамках статьи 78 Кодекса, определяющей порядок зачета или возврата сумм излишне уплаченного налога, на основании пункта 14 данной статьи .