Вычет НДС при расторжении договора

Компании имеют право принять к вычету НДС с аванса и в тех случаях, когда обязательство по его возврату при расторжении договора прекращено зачетом, например, в счет уплаты по другому договору. Однако не исключено, что это право придется доказывать в суде.

Предпринимательская деятельность ведется в основном путем заключения договоров и иных сделок, которые регулируются гражданским законодательством. При этом каждый новый день вносит свои коррективы в бизнес-планы организации: появляется информация о новых событиях и обстоятельствах, которые могут повлиять на размер финансовых результатов, увеличивают либо, наоборот, снижают риски в хозяйственной деятельности компании.
В силу изменчивости условий хозяйствования иногда возникает необходимость расторжения ранее заключенного договора. Причем возможна ситуация, когда предоплата, при получении которой компания по правилам главы 21 Налогового кодекса исчислила и уплатила НДС в бюджет, после расторжения договора по согласованию между сторонами засчитывается в уплату по новому договору. Рассмотрим, имеются ли в этом случае у компании основания для принятия к вычету НДС с суммы аванса.

Что говорит Налоговый кодекс
Компания имеет право уменьшить общую сумму начисленного к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость на установленные статьей 171 Налогового кодекса вычеты.
В частности, согласно пункту 5 этой статьи вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории РФ, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.
Вычеты сумм налога, указанные в пункте 5 статьи 171 Налогового кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа1.
Из приведенных норм следует, что возможность вычета и возмещения НДС из бюджета в случае расторжения договора обуславливается наличием фактов хозяйственной деятельности по возврату сумм авансовых платежей.
В случае если данные факты хозяйственной деятельности не подтверждены надлежащими документами либо выявлена недобросовестность плательщика налога, допущенная при совершении указанных операций, налоговики вправе отказать в вычетах и возмещении НДС.
Казалось бы, предусмотренный упомянутыми положениями Кодекса2 порядок достаточно прост и понятен. Между тем на практике возникают споры с налоговыми инспекциями, поскольку последние понятие «возврат сумм авансовых платежей» трактуют узко — как выплату денежных средств контрагенту. Поэтому, когда после расторжения договора аванс по согласованию между сторонами засчитывается в уплату по новому договору, у компании возникают риски отказа в вычетах и возмещении налога.
Однако насколько такая позиция налоговых органов соответствует нормам действующего налогового законодательства?

Из документа

Письмо Минфина России от 22 июня 2010 г. № 03-07-11/262
<…> ст. 410 Гражданского кодекса установлено, что обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования.
Таким образом, осуществление налогоплательщиками взаимозачета в отношении сумм предварительной оплаты, полученных взаимно, признается прекращением обязательства по возврату указанных сумм оплаты. В связи с этим в целях применения налога на добавленную стоимость суммы предварительной оплаты, в отношении которых осуществлен взаимозачет, по нашему мнению, следует считать возвращенными.
Учитывая изложенное, суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные и уплаченные в бюджет продавцами товаров с полученных друг от друга сумм предварительной оплаты, подлежат вычетам при заключении соглашения о взаимозачете.

Разъяснения чиновников и позиция судов
По данному вопросу Минфин России несколько раз давал разъяснения, которые, необходимо отметить, содержали противоречивые выводы.
В одних письмах чиновники признавали, что при осуществлении взаимозачета сумм предоплаты денежные средства считаются возвращенными, поэтому продавец вправе принять к вычету НДС с авансовых платежей3. В качестве примера приведем выдержку из письма 2010 года (см. ниже), в котором взаимозачетом погашались обязательства по возврату предоплаты двух компаний, которые по отношению друг к другу одновременно являлись продавцом и покупателем по разным сделкам.

Аналогичное мнение было высказано финансовым ведомством и в более раннем письме4 при рассмотрении такой ситуации: аванс, полученный по договору поставки товаров (облагаемых по ставке 10%), компания учла в счет авансовых платежей по договору оказания услуг (облагаемых по ставке 18%).
Однако в других разъяснениях5 чиновники не признали возвратом зачет сумм авансовых платежей, произведенный сторонами в счет уплаты штрафных санкций, а также возмещения убытков, понесенных в связи с расторжением договора. Соответственно ими был сделан вывод, что в указанном случае не имеется оснований для принятия к вычету налога на добавленную стоимость, исчисленного и уплаченного в бюджет с сумм авансовых платежей.
К такому же выводу финансисты пришли и в письме6, где рассматривалась ситуация, когда при расторжении договора на оказание услуг суммы аванса были зачтены в счет оказания услуг по новому договору (то есть, по их мнению, без возврата аванса).
В то же время норма пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса не изменялась с 2005 года, поэтому объективные причины для изменения позиции Минфина России отсутствуют.
Непоследовательность чиновников в своих разъяснениях свидетельствует о возможности различного толкования понятия «возврат авансовых платежей», что в какой-то мере говорит о наличии в норме неустранимых сомнений, противоречий и неясностей (которые, как известно, должны толковаться в пользу налогоплательщика7).
Действительно, Налоговый кодекс не устанавливает, в какой форме должен быть осуществлен возврат авансов (из ст. 2 этого документа видно, что налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово хозяйственной деятельности компаний).
В силу положений гражданского законодательства8 возврат авансов может быть осуществлен в любой форме, которая будет согласована сторонами при расторжении договора или позднее, если это не противоречит нормам Гражданского кодекса и действительной воле сторон.
О возможности получения авансов в неденежной форме говорится в постановлении Правительства РФ «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость»9. Как следует из данного документа, при безденежных формах расчетов продавцы также регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Логично предположить, что и возврат авансов тоже может быть осуществлен без выплаты денежных средств (то есть в безденежной форме), в частности зачетом, поскольку подобная форма расчетов предусмотрена гражданским законодательством10. В связи с этим позиция Минфина России, изложенная в письмах от 29.08.12 № 03-07-11/337 и от 25.04.2011 № 03-07-11/109, основанная на «узком» толковании нормы абзаца 2 пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса, на наш взгляд, не соответствует нормам налогового законодательства.
Налоговый кодекс к безденежным формам расчетов прямо относит взаимозачет. Например, статья 310 Кодекса, перечисляя способы выплаты доходов иностранной организации в натуральной или иной неденежной форме, упоминает в том числе и эту форму расчетов.
Равноправие различных форм расчетов для принятия сумм НДС к вычету при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, подтвердил Конституционный Суд11. Он указал, что нормы налогового законодательства не рассматривают понятие уплаты как уплату непосредственно в виде денежной суммы и что уплатой может быть признан зачет встречных требований, осуществляемый на основании статьи 410 Гражданского кодекса.
Таким образом, если компания после расторжения договора заключила с контрагентом соглашение о зачете полученного аванса в счет уплаты по новому договору, она имеет право применить налоговый вычет по НДС в связи с возвратом аванса в безденежной форме.
Настоящая правовая позиция подтверждается сформировавшейся судебной практикой по аналогичным спорам. Например, рассматривая ситуацию по зачету аванса, Арбитражный суд Ульяновской области12 сделал вывод, что «с точки зрения исполнения пункта 5 статьи 171 НК РФ обязательства, которые возникли у заявителя, могут быть погашены по условиям, предусмотренным действующим законодательством».
Приведем также вывод суда апелляционной инстанции.

Из документа

Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 декабря 2012 г. № 15АП-14681/2012
<…>произведенным зачетом налогоплательщик осуществил возврат авансового платежа, по которому хозяйственная операция, признаваемая объектом налогообложения в соответствии со ст. 146 НК РФ, не состоялась.
<…>Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что ОАО «Кубаньхлебопродукт» соблюдены условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, предусмотренные абз. 2 п. 5 ст. 171 НК РФ, возврат полученной от контрагента суммы осуществлен путем взаимозачета встречных однородных обязательств.
<…>Довод налогового органа о том, что заявитель не перечислил контрагентам авансовые платежи, нарушив требования абз. 2 п. 5 ст. 171 НК РФ, не принимается в связи с тем, что взаимоотношения сторон по прекращению договорных обязательств находятся в сфере действия гражданско-правовых, а не налоговых отношений. <…>

Аналогичные выводы были сделаны и вышестоящими судами13.
В то же время следует понимать, что если по новому договору отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) не происходило, с точки зрения Налогового кодекса эти суммы также будут считаться суммами полученных в безденежной форме авансовых платежей со всеми вытекающими из этого обстоятельства налоговыми последствиями, то есть уплатой НДС в бюджет.

Сноски:
1 п. 4 ст. 172 НК РФ
2 п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ
3 письма Минфина России от 12.11.2012 № 03-07-11/482, от 11.09.2012 № 03-07-08/268
4 письмо Минфина России от 01.04.2008 № 03-07-11/125
5 письмо Минфина России от 25.04.2011 № 03-07-11/109
6 письмо Минфина России от 29.08.2012 № 03-07-11/337
7 п. 7 ст. 3 НК РФ
8 ч. 2 ст. 1 ГК РФ
9 пост. Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137
10 ст. 410 ГК РФ
11 пост. КС РФ от 20.02.2001 № 3-П
12 решение Арбитражного суда Ульяновской области от 31.03.2011 № А72-9406/2010
13 пост. ФАС ПО от 27.11.2012 № Ф06-8106/2012, ФАС ЦО от 26.05.2009 № Ф10-1890/2009, ФАС МО от 12.11.2008 № Ф05-1785/2008

Источник: Журнал «Актуальная бухгалтерия»

Оставьте первый комментарий для "Вычет НДС при расторжении договора"

Оставить комментарий

Ваш электронный адрес не будет опубликован.


*


Лимит времени истёк. Пожалуйста, перезагрузите CAPTCHA.

error

Понравился сайт? Расскажите о нем своим друзьям.

RSS
Follow by Email