Отчет о движении денежных средств составляется в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств»
(ред. от 18.07.2012).
Цель стандарта заключается в том, чтобы потребовать предоставления информации об исторических изменениях в денежных средствах и эквивалентах денежных средств предприятия в форме отчета о движении денежных средств, в котором производится классификация движения денежных средств от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности за период.
Предприятие должно составлять отчет о движении денежных средств в соответствии с требованиями настоящего стандарта и представлять его в качестве неотъемлемой части своей финансовой отчетности за каждый период, в отношении которого представляется финансовая отчетность.
Пользователям финансовой отчетности предприятия интересно знать, как предприятие генерирует и использует денежные средства и эквиваленты денежных средств. Это происходит независимо от характера деятельности предприятия и независимо от того, могут ли денежные средства рассматриваться как продукт деятельности предприятия, как, например, в случае финансовых институтов. Предприятия испытывают потребность в денежных средствах по одинаковым причинам, какими бы различными ни были их основные приносящие доход виды деятельности. Они нуждаются в денежных средствах для ведения своих операций, для погашения обязательств, а также для выплаты дохода своим инвесторам. Соответственно, настоящий стандарт требует представления отчета о движении денежных средств от всех предприятий.
В стандарте используются следующие термины в указанных значениях:
Денежные средства включают денежные средства в кассе и депозиты до востребования.
Эквиваленты денежных средств представляют собой краткосрочные высоколиквидные инвестиции, легко обратимые в заранее известные суммы денежных средств и подверженные незначительному риску изменения их стоимости.
Потоки денежных средств — поступления и выплаты денежных средств и эквивалентов денежных средств.
Операционная деятельность — основная приносящая доход деятельность предприятия и прочая деятельность, отличная от инвестиционной и финансовой деятельности.
Инвестиционная деятельность — приобретение и выбытие долгосрочных активов и других инвестиций, не относящихся к эквивалентам денежных средств.
Финансовая деятельность — деятельность, которая приводит к изменениям в размере и составе внесенного капитала и заемных средств предприятия.
Отчет о движении денежных средств должен содержать сведения о потоках денежных средств за отчетный период с разбивкой на потоки от операционной, инвестиционной или финансовой деятельности.
Одна и та же операция может включать потоки денежных средств, классифицируемые по-разному. Например, когда выплата денежных средств по займу включает в себя как проценты, так и основную сумму долга, то часть, составляющая проценты, может классифицироваться как операционная деятельность, а часть, составляющая основную сумму, классифицируется как финансовая деятельность.
Для сопоставления, рассмотрения и анализа этих основных различий составлена сравнительная таблица, в которой приведены основные различия между МСФО (IAS) 7 и ПБУ 23/2011.
Отличительные особенности МСФО (IAS) 7 и ПБУ 23/2011,
связанные с отчетом о движении денежных средств
N | Признак | МСФО (IAS) 7 (с 1977 г.) | ПБУ 23/2011 (с бухгалтерской отчетности за 2011 г.) |
1 | Сфера действия | Нет ограничений (все предприятия) |
Коммерческие организации кроме кредитных организаций |
2 | Отличия в названии |
«Отчет об изменениях в финансовом положении», затем «Отчеты о движении денежных средств», затем «Отчет о движении денежных средств» |
«Отчет о движении денежных средств» |
3 | Денежные средства |
Нет определения, но указано, что включают денежные средства в кассе и депозиты до востребования |
Нет определения |
4 | Эквиваленты денежных средств |
Краткосрочные высоколиквидные инвестиции, легко обратимые в заранее известные суммы денежных средств и подверженные незначительному риску изменения их стоимости |
Высоколиквидные финансовые вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости. К денежным эквивалентам могут быть отнесены, например, открытые в кредитных организациях депозиты до востребования |
5 | Операционная деятельность |
Основная приносящая доход деятельность предприятия и прочая деятельность, отличная от инвестиционной и финансовой |
Денежные потоки от текущих операций — это денежные потоки организации от операций, связанных с осуществлением обычной деятельности организации, приносящих выручку. Денежные потоки от текущих операций, как правило, связаны с формированием прибыли (убытка) организации от продаж |
6 | Примеры денежных потоков от операционной деятельности |
Денежные поступления и выплаты страховой компании по страховым премиям, требованиям, аннуитетам и прочим страховым вознаграждениям. Денежные поступления и выплаты по договорам, заключенным в коммерческих или торговых целях |
Уплата процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, включаемых в стоимость инвестиционных активов. Поступление процентов по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков). Денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение 3 мес.) |
7 | Инвестиционная деятельность |
Приобретение и выбытие долгосрочных активов и других инвестиций, не относящихся к эквивалентам денежных средств |
Денежные потоки от инвестиционных операций — денежные потоки организации от операций, связанных с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов организации |
8 | Примеры денежных потоков от инвестиционной деятельности |
Денежные авансы и займы, предоставленные другим лицам (кроме авансов и займов, предоставляемых финансовыми институтами). Денежные выплаты и поступления по фьючерсным контрактам, форвардным контрактам, опционам и договорам «своп», за исключением случаев, когда контракты заключены в коммерческих или торговых целях или выплаты и поступления классифицируются как финансовая деятельность |
Предоставление займов другим лицам. Уплата процентов по долговым обязательствам, включаемых в стоимость инвестиционных активов в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008). Дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях. Поступления процентов по долговым финансовым вложениям, за исключением приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе |
9 | Финансовая деятельность |
Деятельность, которая приводит к изменениям в размере и составе внесенного капитала и заемных средств предприятия |
Денежные потоки от финансовых операций — денежные потоки организации от операций, связанных с привлечением организацией финансирования на долговой или долевой основе, приводящих к изменению величины и структуры капитала и заемных средств организации |
10 | Примеры денежных потоков от финансовой деятельности |
Денежные выплаты арендатора для уменьшения непогашенной задолженности по финансовой аренде |
Уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников) |
11 | Дивиденды полученные |
Операционная деятельность (так как включаются в определение прибыли). Инвестиционная деятельность (так как представляют собой доходы по инвестициям) |
Инвестиционные операции |
12 | Дивиденды выплаченные |
Операционная деятельность (так как включаются в определение убытка; в результате — облегчение оценки пользователями способности предприятия выплачивать дивиденды из потоков денежных средств от операционной деятельности). Финансовая деятельность (являются затратами на привлечение финансовых ресурсов) |
Финансовые операции (так как в результате выплаты дивидендов изменяется величина собственного капитала, что соответствует определению денежных потоков от финансовых операций) |
13 | Проценты полученные |
Операционная деятельность (так как включаются в определение прибыли). Инвестиционная деятельность (так как представляют собой доходы по инвестициям) |
Инвестиционные операции |
14 | Проценты выплаченные |
Операционная деятельность (так как включаются в определение убытка). Финансовая деятельность (так как представляют собой затраты на привлечение финансовых ресурсов). Инвестиционная деятельность (при использовании альтернативного метода учета затрат по займам в соответствии с МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам») |
Текущие операции (в части, не связанной с инвестиционным активом). Инвестиционные операции (в части, включаемой в стоимость инвестиционных активов) |
15 | Способы составления |
Прямой метод: — из учетных записей предприятия; — путем корректировки выручки, себестоимости и т.д. Косвенный метод[1] |
Прямой метод |
Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств» предусматривает два метода составления отчета о движении денежных средств — прямой и косвенный. Прямой метод составления отчета предполагает отражение непосредственных потоков денежных средств, поступивших от покупателей, выплаченных персоналу и т.д. Косвенный метод составления отчета отражает только часть потоков денежных средств, не включающих валовые поступления и расходы, связанные с основной производственно-хозяйственной деятельностью.
В отчете о движении денежных средств, составленном прямым методом, полностью отражаются все поступления от покупателей в кассу и на банковские счета. Денежные средства, выплаченные поставщикам, подрядчикам, персоналу организации из кассы, а также с расчетного и иных счетов в банках, отражаются в суммах, реально оплаченных наличными деньгами и путем денежных перечислений.
Отчет о движении денежных средств, составленный косвенным методом, концентрирует в себе информацию о финансовых ресурсах предприятия, поступающих в распоряжение организации после оплаты факторов производства для совершения нового цикла воспроизводства.
Ни один из способов нигде в мире не является единственно обязательным. Однако Совет по МСФО рекомендует использовать прямой метод составления отчета о движении денежных средств как более информационно насыщенный
Прямой метод отражает валовые потоки денег как платежных средств. Косвенный метод содержит данные о финансовых ресурсах организации, их движении в виде денежных потоков. Однако при составлении консолидированного отчета о движении денежных средств мы склонны придерживаться прямого метода.
Во-первых, для составления отчета косвенным методом необходимо использовать ряд показателей (изменение чистой прибыли, фондов и резервов), которые находят свое отражение в других формах консолидированной финансовой отчетности — бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках, что лишает данный отчет актуальности и своевременности.
Во-вторых, отчет, составленный прямым методом, легко может быть составлен по данным системного консолидированного учета, что придает ему значение оперативной отчетности, необходимой для осуществления текущего планирования и контроля за поступлением и использованием денежных средств.
В-третьих, отчет о движении денежных средств, составленный прямым методом, способен представить релевантную информацию для всех групп пользователей. Он достаточно прост в прочтении и понимании, что особенно важно для использования его в процессе финансового управления холдингом менеджерами всех уровней[2].
[1] Мамедова Г.К. Отчет о движении денежных средств: контекст РСБУ и МСФО // Международный бухгалтерский учет. 2012. N 31. С. 45 — 55.
[2] Горшкова Н.В. Организация консолидированного учета денежных потоков в холдингах // Международный бухгалтерский учет. 2012. N 6. С. 19 — 26.