Товарно-материальные запасы по МСФО

Российский бухгалтерский учет и МСФО в части учета ТМЦ различается.

В МСФО учет материальных ценностей рассматривается, как в МСФО «Запасы», так и в МСФО «Основные средства».

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 2 «Запасы» применяется в отношении всех запасов, за исключением следующих:

(a) незавершенное производство, возникающее по договорам на строительство, включая непосредственно связанные с ними договора на предоставление услуг (см. МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство»);

(b) финансовые инструменты (см. МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации» и МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»); и

(c) биологические активы, относящиеся к сельскохозяйственной деятельности, и сельскохозяйственная продукция в момент ее сбора (см. МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»).

Стандарт не применяется к оценке запасов, которыми владеют:

(a) Производители сельскохозяйственной продукции и продукции лесного хозяйства, сельскохозяйственной продукции после ее сбора, а также полезных ископаемых и продуктов переработки полезных ископаемых при условии, что они оцениваются по чистой цене продажи в соответствии с принятой практикой учета в этих отраслях. Если такие запасы оцениваются по чистой цене продажи, изменения в этой цене признаются в составе прибыли или убытка за период, когда эти изменения произошли.

(b) Товарные брокеры-трейдеры, которые оценивают свои запасы по справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу. Если такие запасы оцениваются по справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу, изменения в справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу признаются в составе прибыли или убытка за период, когда эти изменения произошли.

Согласно положениям МСФО «запасы — это активы:

(a) предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности;

(b) находящиеся в процессе производства для такой продажи; или

(c) находящиеся в виде сырья или материалов, которые будут потребляться в процессе производства или предоставления услуг».

Себестоимость запасов должна включать все затраты на приобретение, затраты на переработку и прочие затраты, понесенные для того, чтобы обеспечить текущее местонахождение и состояние запасов.

Затраты на приобретение запасов включают в себя цену покупки, импортные пошлины и прочие налоги (за исключением тех, которые впоследствии возмещаются предприятию налоговыми органами), а также затраты на транспортировку, погрузку-разгрузку и прочие затраты, непосредственно относимые на приобретение готовой продукции, материалов и услуг. Торговые уценки, скидки и прочие аналогичные статьи подлежат вычету при определении затрат на приобретение.

Затраты на переработку запасов включают в себя затраты, такие как прямые затраты на оплату труда, которые непосредственно связаны с производством продукции. Они также включают систематически распределенные постоянные и переменные производственные накладные расходы, возникающие при переработке сырья в готовую продукцию. Постоянные производственные накладные расходы — это косвенные производственные затраты, которые остаются относительно неизменными независимо от объема производства, например, амортизация и обслуживание производственных зданий и оборудования, а также связанные с производством управленческие и административные затраты. Переменные производственные накладные расходы — это косвенные производственные затраты, которые находятся в прямой или практически прямой зависимости от объема производства, например, косвенные затраты на сырье или косвенные затраты на оплату труда.

При этом стоимость запасов может обесцениваться.

Возьмем, к примеру, материальные запасы. Их обесценение регулируется не МСФО (IAS) 36, а специальными нормами МСФО (IAS) 2 «Запасы». Отдельных положений по проведению данной процедуры в Стандарте нет, но есть базовый принцип: запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин — по себестоимости или по чистой цене продажи. Себестоимость запасов может оказаться не возмещаемой в случае их повреждения, полного или частичного устаревания (фактически снижения их продажной цены). В Стандарте сказано: практика списания запасов ниже себестоимости до уровня чистой цены продажи согласуется с тем принципом, что активы не должны учитываться по стоимости, превышающей сумму, которая, как ожидается, может быть получена от их продажи или использования. Проще говоря, снижение себестоимости запасов до чистой цены их продажи есть не что иное как обесценение данного вида активов. Его необходимо проводить независимо от наличия признаков обесценения[1].

Согласно МСФО (IAS) 36 компания должна проверять активы на наличие признаков возможного обесценения по состоянию на каждую отчетную дату.

Напомним, что при проверке на обесценение активов принимаются во внимание как внешние, так и внутренние признаки возможного обесценения.

К внешним признакам обесценения относятся:

1) существенное падение рыночной стоимости актива, причем это снижение оказалось большим, чем можно было ожидать. Характерным примером такой ситуации является общий спад в экономике страны (региона);

2) существенные изменения в технологических, рыночных, экономических условиях, которые негативно сказываются на положении компании. Например, внедрение конкурентами новых, более совершенных и экономичных технологий производства, материалов или продуктов;

3) превышение балансовой стоимости чистых активов компании над ее рыночной капитализацией. Под рыночной капитализацией компании понимается произведение количества акций компании, находящихся в обращении, и рыночной стоимости акции. Рыночная капитализация компании отражает, как рынок оценивает нашу компанию.

К внутренним признакам возможного обесценения относятся:

1) устаревание или физическое повреждение актива, например, если основные средства, приобретенные несколько лет назад, до отчетной даты не введены в эксплуатацию. Возраст основных средств и то обстоятельство, что они все еще не введены в эксплуатацию, свидетельствуют об их возможном обесценении;

2) существенные изменения, которые произошли или ожидаются в процессе эксплуатации актива:

— актив не используется в течение нескольких периодов;

— планируется прекращение или реструктуризация деятельности компании;

— в ближайшее время планируется выбытие актива;

— срок полезного использования актива необходимо пересмотреть;

3) свидетельство того, что текущие или будущие экономические результаты использования актива окажутся хуже, чем предполагалось, в результате чего стоимость актива может уменьшиться:

— денежные средства, израсходованные на приобретение актива, или расходы, связанные с дальнейшей эксплуатацией и обслуживанием приобретенного актива, значительно превышают расходы, ранее предусмотренные бюджетом;

— чистые денежные потоки или операционная прибыль (убыток) от актива значительно меньше, чем запланированные;

— предусмотренные бюджетом чистые потоки денежных средств или операционной прибыли значительно снизились, либо предусмотренные бюджетом убытки, связанные с данным активом, значительно увеличились;

— имеют место операционные убытки или чистый отток денежных средств при использовании актива по сравнению с ранее признанной величиной[2].

Следует отметить, что понятия «расходы будущих периодов» в МСФО не существует, однако возможность признания в активе затрат, относящихся к будущим периодам, присутствует в обеих учетных системах[3].

В российском учете компания формирует себестоимость продукции с учетом общехозяйственных расходов. Согласно МСФО в себестоимость продукции могут включаться только производственные затраты, поэтому общехозяйственные расходы необходимо исключить из стоимости товарно-материальных ценностей (ТМЦ) (стоимости незавершенного производства и готовой продукции на складе) и себестоимости продукции.

Пример.

За 2011 г. общехозяйственные расходы составили 900 тыс. руб. Было рассчитано, что общехозяйственные расходы составляют 23% от стоимости ТМЦ. Стоимость ТМЦ равна 2050 тыс. руб., поэтому в балансе из этой суммы необходимо вычесть 471 тыс. руб. (2050 тыс. руб. — 23%)[4].

Амортизация производственного оборудования включается в затраты по переработке товарно-материальных запасов (параграф 49 МСФО 16).

Пример.

Организация приобретает оборудование для тестирования продукции за 120 000 руб. За срок полезной службы предполагается, что оборудование сможет протестировать 30 000 единиц продукции. Ликвидационная стоимость продаваемого оборудования предполагается равной нулю. Амортизационные отчисления при тестировании единицы продукции составляют 4 руб.

Сумма амортизационных отчислений включается в себестоимость запасов продукции. После этого амортизация при продаже данной продукции переносится на себестоимость продаж.

В бухгалтерском учете амортизацию единицы продукции во время тестирования организация отражает следующим образом:

Дебет «Себестоимость запасов (тестирование)» — 4 руб.;

Кредит «Накопленная амортизация ОС» — 4 руб.

При продаже продукции, затраты на тестирование проданных 600 единиц включаются в себестоимость продаж:

Дебет «Себестоимость продаж» — 2400 руб.;

Кредит «Стоимость запасов (тестирование)» — 2400 руб[5].


[1] Булаев С.В. Обесценение активов // Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение. 2012. N 5. С. 28 — 38.

[2] Горячева И.В. Правила учета обесценения активов // МСФО и МСА в кредитной организации. 2011. N 3. С. 67 — 78.

[3] Сапожникова Н.Г., Волкова Ю.Б. Проблемы формирования систематизированной информации о запасах в отечественной и зарубежной финансовой отчетности // Международный бухгалтерский учет. 2012. N 29. С. 2 — 8.

[4] Заббарова О.А., Суханова Е.Е. Механизм трансформации отчетности российских предприятий в отчетность по МСФО // Международный бухгалтерский учет. 2012. N 1. С. 11 — 19.

[5] Финансовая газета», 2007, N 15

Оставьте первый комментарий для "Товарно-материальные запасы по МСФО"

Оставить комментарий

Ваш электронный адрес не будет опубликован.


*


Лимит времени истёк. Пожалуйста, перезагрузите CAPTCHA.

error

Понравился сайт? Расскажите о нем своим друзьям.

RSS
Follow by Email