Отличия 54.1 НК РФ и 53-ВАС

Отличия 54.1 НК РФ и 53-ВАС

В Налоговый кодекс внесли новую ст. 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов».

Смысл нового закона – определить условия ограничения налоговым органом налогоплательщика в правах, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в случае неправомерного уменьшения им своих налоговых обязательств посредством отказа в признании неправомерных расходов или применении вычетов. Сопутствующая этому цель – устранить с рынка «фирмы-однодневки».

Таким образом, с точки зрения авторов закона, он защищает добросовестных налогоплательщиков от необоснованных и недоказанных претензий со стороны налоговых органов. На последних же закон возлагает бремя доказывания обстоятельств неправомерного сокращения налогов.

Анализ новых положений НК РФ о «необоснованной налоговой выгоде»

Давайте разберемся, что изменит принятие Закона № 163-ФЗ для налогоплательщиков.

Первый вопрос, который стоит разобрать – юридическая сила первоисточника данного закона.

Известно, что он писался по мотивам Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» и практики его применения, то есть, данное постановление и есть первоисточник новых норм кодекса.

Покажем это в таблице. Жирным шрифтом выделены нормы НК РФ, которые являются новшеством по сравнению с положениями Постановления № 53, а также комментарии к ним.

ТАБЛИЦА: «Сравнение положений новых ст. 54.1, п. 5 ст. 82 НК РФ и Постановления № 53»

Нормы статьи 54. 1 и п. 5 ст. 82 НК РФ

Сходные положения Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53

Комментарий

П. 1 ст. 54.1 НК РФ.Не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика П. 1. Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.П. 4. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

П. 5. О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

—  невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

—  отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

—  учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

—  совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета

С одной стороны, новая норма кодекса не несет в себе новой смысловой нагрузки, а лишь закрепляет прежние подходы, поскольку:— во-первых, сходные, но более развернутые положения содержатся в Постановлении № 53;

— во-вторых, аналогичные положения включены в Закон о бухучете: «не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок» (ч. 1 ст. 9 Закона № 402-ФЗ).

 

С другой стороны, за довольно общей формулировкой п. 1 ст. 54.1 НК РФ «искажение сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов)» может скрываться целый перечень признаков нереальности сделки, которая, судя по документам, имело место.

Перечень таких признаков приведен в п. 5 Постановления № 53, а следом в п. 6 приведен «антисписок»

П. 2 ст. 54.1 НК РФ.При отсутствии вышеуказанных обстоятельств по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону

П. 9. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.3. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

 

 

П. 6. Использование посредников при осуществлении хозяйственных операций само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной

 

Первый подпункт п. 2 ст. 54.1 НК РФ фактически дублирует положения Постановления № 53, выделяя самую их суть.

Второй подпункт п. 2 ст. 54.1 НК РФ более интересен.

С одной стороны, в нем и в постановлении № 53 наличие посредников не является поводом для обвинений налогоплательщика.

С другой стороны, норма кодекса, предписывает, чтобы стороны были связаны договорными отношениями. Связь может быть прямой или через цепочку посредников, но она должна быть непременно оформлена договорами либо следовать из закона.

С юридической точки зрения это не новшество, поскольку необходимость оформления сделок письменными документами и без того прописана в ГК РФ.

С практической же стороны это означает, что, если к исполнению сделки привлекаются посредники, то компании для налоговой проверки могут понадобиться договоры с ними. Например, договоры между подрядчиком и субподрядчиками

П. 3 ст. 54.1 НК РФ.В целях пунктов 1 и 2 не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным:

—  подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом;

—  нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах;

—  наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций)

П. 1. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.П. 10. Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

П. 9. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала

 

В кодексе, в отличие от постановления, подписание первичных документов неуполномоченным лицом заведомо не является основанием для признания уменьшения налоговой базы неправомерным.Эта норма соответствует устоявшейся практике арбитражных судов по таким делам (постановления Арбитражных судов Центрального округа от 05.04.2017 № Ф10-207/2017, Северо-Западного округа от 18.05.2016 № Ф07-2741/2016, Московского округа от 27.05.2015 № Ф05-6131/2015).

Два других «некритичных» обстоятельства, указанных в п. 3 ст. 54.1 НК РФ, повторяют сходные положения Постановления № 53

П. 4 ст. 54.1 НК РФ.Положения, предусмотренные данной статьей, также применяются в отношении сборов и страховых взносов и распространяются на плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов Не регламентировано В отличие от ст. 54.1 кодекса, Постановление № 53 не распространялось на страховые взносы, так как в 2006 году они регламентировались отдельным законом, а не НК РФ.
П. 5 ст. 82 НК РФ.Доказывание обстоятельств, предусмотренных п. 1 с. 54.1 кодекса, и факта несоблюдения условий, предусмотренных п. 2 той же статьи, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля П. 1. Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Новая норма кодекса, равно, как и положения постановления, возлагают бремя доказывания неправомерного уменьшения налоговой базы или суммы налога / необоснованной налоговой выгоды – на налоговые органы.В связи с этим не имеет правового значения тот факт, что в п. 5 ст. 82 НК РФ, в отличие от Постановления № 53, дополнительно не сказано о презумпции добросовестности налогоплательщика.

Само то, что бремя доказывания возложено на налоговые органы, означает наличие данной презумпции.

Более того, она ведена отнюдь на Постановлением № 53, а уже давно закреплена в самом НК РФ: «лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения» (п. 6 ст. 108). Поэтому дублирования этой нормы не требуется

Выводы: по итогам данного сравнения может показаться, что новые нормы НК РФ в большей степени выгодны налогоплательщикам, чем налоговым органам, поскольку из очевидного:

Плюсы для компаний:

1) ИФНС не вправе доначислять компании налоги только из-за того, что:

  •  первичные документы со стороны контрагента подписаны неустановленным лицом;
  •  контрагент не уплачивает налоги или платит из в минимальном размере;
  •  компания имела возможность получить тот же результат посредством совершения иной сделки.

2) бремя доказывания обстоятельств неправомерного уменьшения налогов возложено на налоговые органы;

Минусы для компаний:

1) в ходе налоговой проверки у компании могут запросить копии договоров с посредниками.

2) новые нормы кодекса распространяются на страховые взносы.

Однако большой минус для налогоплательщиков скрывается между строк, и состоит как раз в том, что нормы ст. 54.1 НК РФ не столь подробны, как положения Постановление № 53.

Поэтому есть риск злоупотреблений налоговыми органами при использовании новых, слишком общих формулировок кодекса, сосредоточенных главным образом в п. 1 и 2 ст. 54.1 НК РФ, а именно:

  • при определении того, что относится к «искажению сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов») – наиболее вероятно, что налоговики будут по существующей практике относить сюда как существенные, так и несущественные недостатки в первичных документах, а также формальные признаки фирмы-однодневки у контрагента;
  •  при доказательстве того, что основной целью совершения сделки является неуплата налога – по каким признакам это будет определяться, из новых норм кодекса не ясно.

Данные риск тем более высок, что у налоговых органов есть актуальный мотив для агрессивного использования новых положений НК РФ для доначислений – необходимость в увеличении собираемости налогов с целью пополнения острого дефицита бюджета. И в данном отношении им на руку может сыграть арбитражная практика последних лет, которая превалирует в их пользу (http://www.klerk.ru)

Оставьте первый комментарий для "Отличия 54.1 НК РФ и 53-ВАС"

Оставить комментарий

Ваш электронный адрес не будет опубликован.


*


Лимит времени истёк. Пожалуйста, перезагрузите CAPTCHA.

Понравился сайт? Расскажите о нем своим друзьям.

RSS
Follow by Email
Facebook
Google+
http://lawedication.com/blog/2018/05/25/otlichiya-54-1-nk-rf-i-53-vas">
Twitter